תוכן עניינים:
רילוקיישן ומעבר לחו"ל – פתח דבר
הוצאות מוכרות במהלך שהייה בחו"ל- מאת רואה חשבון אמנון בן שושן
התופעה של תושבי ישראל העוזבים את מדינת ישראל לתקופות שונות כדי לעבוד מחוצה לה, היא תופעה שכיחה.
רילוקיישן כמו כל מעבר מחוץ לישראל, טומנת בחובה היבטים רבים, וביניהם היבטים משפחתיים, משפטיים וכלכליים.
רילוקיישן הוצאות מוכרות – סעיף 32 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") קובע: "לא יותרו ניכויים בשל הוצאות שאינן הוצאות כרוכות ושלובות בתהליך הפקת ההכנסה, לרבות.. הוצאות אש"ל הוצאות שהוצאו לשם הגעה למקום ההשתכרות ולשם חזרה ממנו…;" בפסקה זו, "הוצאות כרוכות ושלובות בתהליך הפקת ההכנסה" – הוצאות המשתלבות בתהליך הטבעי של הפקת ההכנסה ובמבנהו הטבעי של מקור ההכנסה, ומהוות חלק בלתי נפרד מהם. הוצאות אלה מותרות אם הן עומדות בכלל שברישה לסעיף 17 לפקודה ("הוצאות שיצאו כולן בייצור הכנסתו בשנת המס ולשם כך בלבד"). ישנן שלוש אפשרויות למיסוי הכנסותיו של עובד מחוץ לישראל. מיסוי עובד מחייב תחילה בחינה, אם אמנם, הוא עונה להגדרת "תושב ישראל".
ניתוק תושבות לצורכי מס רילוקיישן הוצאות מוכרות
הראשונה, כאשר העובד נחשב למי שניתק את תושבות ישראלית לצורכי פקודת מס הכנסה.
שאלת תושבות של עובד לצורכי פקודת מס הכנסה תיקבע באמצעות מבחן מרכז החיים של העובד ועל פי פרמטרים המפורטים בפקודה ובפסיקה.
נדרש לבחון מרבית זיקותיו של היחיד על פי מבחן "מרכז החיים" ולקבוע אם מרכז חייו מצוי בישראל לפי ניתוח מקום בית הקבע, מקום המגורים של היחיד ובני משפחתו, מקום האינטרסים הכלכליים והחברתיים. כמו כן, הפסיקה קובעת כי לצד מבחנים אלו, יש לבחון היכן העובד רואה את מרכז חייו מבחינה סובייקטיבית.
אם יימצא כי הן מבחינה אובייקטיבית ומבחינה סובייקטיבית מרכז חייו של היחיד אינו בישראל, אזי הוא יחשב תושב חוץ לצורכי מס.
עובד אשר יצליח להוכיח כי מרכז חייו מצוי מחוץ לישראל במהלך עבודתו, ככל הנראה לא יהיה חייב במס על הכנסותיו שהופקו מחוץ לישראל, ולא יידרש לדווח עליהן בישראל.
לאחר שובו לישראל ייתכן ואף יהיה זכאי להטבות הניתנות לתושב חוזר.
עוד בנושא זה, יש לזכור את תיקון 223 לפקודת מס ההכנסה. במסגרת תיקון 223 לפקודה הורחבה חובת הדיווח למס הכנסה על הנישום גם במקרים בהם החזקה הכמותית בפקודת מס ההכנסה מתקיימת לגבי יחיד. כלומר, בפועל, נטל ההוכחה מתהפך, שכן בהתאם לתיקון, נישום יחיד שמתקיימת לגביו החזקה הכמותית, והחזקה נסתרת לטענתו בשנת המס, חייב להגיש דוח מס ולדווח למס הכנסה מדוע לטענתו אינו עוד תושב ישראל באמצעות ביסוס עובדות ומסמכים התומכים בטענתו.
יחיד כזה חייב בהגשת דיווח מפורט, בו יציין את העובדות עליהן מבוססת טענתו כי אינו תושב ישראל, ואליו יצרף את המסמכים התומכים בטענתו. דהיינו,
כבר בעת הגשת הדוח על הנישום להגיש את כל הטיעונים והמסמכים התומכים בטענתו כי אינו "תושב ישראל".
אפשרות שנייה – עובד תחת מעסיק ישראלי
במקרה זה העובד ימשיך להיחשב תושב ישראל לצורכי מס ויחולו על חישוב המס של הכנסותיו הזרות כללי מס הכנסה (בעלי הכנסה מעבודה בחוץ לארץ), התשמ"ב-1982. על פי הוראות סעיף 1, הכללים חלים על עובד תושב ישראל, אשר נשלח על ידי מעביד ישראלי לצורך ביצוע עבודה לתקופה רצופה העולה על שמונה חודשים או או יחיד תושב ישראל המבצע עבודה בשביל מעביד במדינת החוץ במשך תקופה עולה על שמונה חודשים (עמ"י).
"מעביד" מוגדר באותו הסעיף: "מעביד שהוא תושב ישראל, מדינת ישראל, רשות מקומית בישראל, הסוכנות היהודית לארץ ישראל, הקרן הקיימת לישראל או קרן היסוד – המגבית המאוחדת לישראל". משטר הכללים מעגן חישוב מס בנוגע להכנסה של העובד המופקת מחוץ לישראל. סעיף 6 לכללים מסדיר שורה של ניכויים לצורכי מס, לרבות את תקרת ההוצאה המותרת לאותם ניכויים – הוצאות ביקור מולדת, דיור, חינוך ילדים, וטיפול רפואי. לפי סעיף 6(6), התרת ההוצאות לא תחול על עובד מקומי ישראלי ועובד של מעביד שאינו תושב ישראל. חישוב המס יתבצע לפי מדרגות המס הרגילות על יחידים כמפורט בהוראות הפקודה. הכללים מאפשרים גם לקבל זיכוי בגין מסי כפל ששולמו במדינת החוץ בגין עבודת העובד.
נציין כי, ישנם מקרים בהם עובדים, ייחשבו בכל מקרה לתושבי ישראל וזה גם אם לכאורה ניתקו תושבות מישראל. סעיף 2(1) תקנות מס הכנסה (קביעת יחידים שיראו אותם כתושבי ישראל וקביעת יחידים שלא יראו אותם כתושבי ישראל), התשס"ו-2006, קובע כי אם יחסי עובד מול מעביד שהוא מדינת ישראל החלו כאשר היה תושב ישראל, אזי ייחשב בכל מקרה תושב ישראל גם אם אינו עונה להגדרת "תושב ישראל" בהגדרת המונח בסעיף 1 לפקודה, אבל אם לא היה תושב ישראל בעת שהחלו יחסי עובד-מעביד עם מדינת ישראל אזי יכול שלא להיחשב "תושב ישראל" והכל בתנאי שיעמוד במבחן מרכז החיים ויוכיח כי ניתק תושבות מישראל.
אפשרות שלישית – עבודה תחת מעסיק זר
גם במקרה זה העובד ימשיך להיחשב תושב ישראל לצורכי מס ויחולו על חישוב המס של הכנסותיו הזרות תקנה 2 לתקנות מס הכנסה (ניכוי הוצאות מסוימות), התשל"ב-1972.
התקנות מהוות מעין ברירת מחדל עבור עובד שנותר תושב ישראל אך לא ניתן ליישם לגביו את הכללים. בדומה לכללים גם התקנות מסדירות שורה של הוצאות המותרות בניכוי לעובד השוהה בחו"ל. הוצאות טיסה, הוצאות לינה, הוצאות אחרות והוצאות חינוך. ההוצאות שתותרנה הן רק בגין העובד, ולא בגין בני משפחתו הנלווים אליו, למעט הוצאות חינוך על פי התקנות כאשר משך השהייה עולה על 10 חודשים רצופים.
סיכום מאמר הוצאות מוכרות רילוקיישן
יחיד אשר יוצא לעבוד מחוץ לישראל עומדות בפניו שלוש חלופות מס עיקריות. כל חלופה משפיעה באופן שונה על חבות המס ועל חובת הדיווח בישראל.
הבחירה בכל אחת מהחלופות חייבת להיעשות על פי נסיבות המקרה הספציפי. נוכחנו לדעת, כי חלופת ניתוק התושבות לצורכי הפקודה, מאפשרת ככלל פטור מדיווח ומחבות מס בישראל על הכנסות שהופקו מחוץ לישראל. חלופה זו אפשרית בין היתר, כאשר מדובר בין היתר על שהות ארוכה מחוץ לישראל המחייבת היערכות מבעוד מועד של העובד ובני משפחתו.
שתי החלופות האחרות יוצאות מנקודת מוצא כי העובד שנשלח לעבוד מחוץ לישראל נותר תושב ישראל לצורכי מס ופירטנו את הכללים שחלים על עובד השוהה מעל שמונה חודשים מחוץ לישראל, לעומת התקנות שניתן לעשות בהן שימוש כברירת מחדל.
סוף מעשה בחשיבה תחילה – חשיבה מושכלת מייצרת פתרון
משרד רואה חשבון אמנון בן שושן ושות' רואה חשיבות רבה בביצוע ייעוץ מס לפני רילוקיישן ומיישם תהליכי עבודה קפדניים עם לקוחותיו המושתתים על בסיס מעורבות גבוהה, אמון ואווירה של שותפות אמתית לדרך. משרדינו יסייע לכם לבצע את תהליך הרילוקיישן בהצלחה יתרה, מתוך מחשבה ואמונה שתכנון מס נכון וקפדני יקנו לכם כלים מהותיים להמשך דרככם המקצועית. המשרד מנוסה בתחום מיסוי בינלאומי ומקנה סל פתרונות מיסוי רילוקיישן לתושבי ישראל החל מההחלטה על ניתוק תושבות וכן לאורך כל תקופת השהייה בחו"ל. שירות המשרד בתחום המיסוי וביטוח לאומי כוללים בין היתר, ייעוץ מס בטרם ההחלטה על רילוקיישן, ליווי תהליך ניתוק תושבות מישראל והעברת מרכז חיים לחו"ל, מיסוי הכנסות בחו"ל, הגשת דוחות מס, בקשות פרה-רולינג, כתיבת חוות דעת, הסדרי מס מול רשויות המס וביטוח לאומי וייצוג בדיונים.
ה
