שיקולי מס בהקמת חברה זרה והיבטי תושבות מס ( מבחני שליטה וניהול)

שיקולי מס בהקמת חברה זרה והיבטי תושבות מס ( מבחני שליטה וניהול)

הקמת חברה זרה – שיקולי תושבות מס 

שיקולי מס בהקמת חברה זרה והיבטי תושבות מס (מבחני שליטה וניהול) – מאת רואה חשבון אמנון בן שושן

סוגיית תושבות מס של חבר בני אדם לצורכי מס מגדירה ככלל את חבות תשלום המס וחבות הדיווח בישראל. חברה תושבת ישראל חייבת בדיווח ובמס על הכנסותיה הכלל עולמיות. בכפוף להוראות אמנות ספציפיות למניעת כפל מס ובכפוף לקבלת זיכוי על מס ששולם מחוץ לישראל. בהתאם לאמור לעיל ניתן להבין מדוע סוגיית התושבות של חברה חשובה בשיקולי הקמת חברה זרה מחוץ לישראל. 

"חבר בני אדם" – מוגדר בסעיף 1 לפקודה כתושב ישראל לצורכי מס אם התקיים בו אחד מאלה: (1) הוא התאגד בישראל; (2) השליטה על עסקיו וניהולם מופעלים מישראל. 
על קצה המזלג, אם השליטה על התאגיד, ניהול הפעילות היומיומית וההחלטות המהותיות בחיי החברה מבוצעות בישראל, אזי החברה היא חברה תושבת ישראל לצורכי מס, שחייבת במס חברות על כלל הכנסותיה. סוגיית התושבות של חברות זרות נדונה בכותלי בתי המשפט ושם נקבעו כי המבחנים לקביעת מקום "שליטה וניהול" יהיו מקום הניהול בפועל של החברה וזהות בעלי השליטה בה, מקום קבלת ההחלטות האסטרטגיות עבור החברה, המקום בו שוהים מקבלי ההחלטה של החברה- לא רק בעת קבלת ההחלטות המהותיות בחברה, אלא אף במהלך התהליך המוביל לקבלת אותן החלטות וכן- מקום קיום ישיבות דירקטוריון בפועל. 

מבחני שליטה וניהול (תושבות) בחברה זרה – "שליטה וניהול" כמושג אחד

הביטוי "שליטה וניהול" מוכר כמושג מפתח בדיני המיסוי הבינלאומי בכלל ובדין המס הישראלי בפרט. מקום "השליטה והניהול", בדין הישראלי, משמש כקריטריון בקביעת תושבות של חבר בני- אדם ובהגדרת זכות המיסוי של ישראל לגבי הכנסות עסקיות שנצמחו או הופקו מחוץ לישראל. הביטוי "שליטה וניהול" אינו נזכר במפורש בפקודה ואינו מוגדר בה. מבחינה מילולית גרידא, מורכב ביטוי זה, לכאורה, משני מונחים נפרדים: "שליטה" ו"ניהול", אך מבחינה מושגית הוא מאגד ומאחד את שני המונחים למושג אחד, בעל משמעות משולבת. יש לשים לב כי המונח "שליטה", המשולב במבחן זה, איננו רק "שליטה" מכוח מניות או החזקת זכויות בחברה, כפי שמוגדר בסעיפים שונים בפקודה. כלומר, אין די בבעלות המשפטית הפורמלית בעסק על מנת להוכיח ניהול ושליטה, אלא ביכולת האפקטיבית להחליט, להשפיע, לכוון את התנהלות העסק ולתת הוראות מחייבות בעלות השפעה מכרעת. לפיכך, מקום הכינוס של אספת בעלי המניות, בדרך כלל, לא יהא גורם מכריע לעניין הנדון.  השאלה העיקרית אותה יש לבחון לשם קביעת המקום ממנו מתבצעים "השליטה והניהול" בעסק או בחבר-בני-אדם, היא היכן מופעלים השליטה והניהול, דהיינו: היכן נקבעת המדיניות העסקית של החברה והיכן מתקבלות ההחלטות האסטרטגיות. לשם כך, בוחנים היכן ממומשת בפועל היכולת לכוון ולקבוע את המדיניות העסקית ומהיכן מתקבלות ההחלטות המאפשרות את התנהלות העסק. ההחלטות שיש לבחון כאשר בודקים מהיכן עסק מנוהל ונשלט הן אותן החלטות מרכזיות ומהותיות שבחיי העסק, החלטות המתקבלות ברמה הניהולית הבכירה. מקום הפעלת השליטה והניהול הוא עניין שבעובדה, ובכל מקרה לגופו יש לבחון את מסכת העובדות שמובילות למסקנה מהיכן עסק מסוים מנוהל ונשלט. 

לבחינת נושא התושבות ראוי להתייחס לשני פסקי הדין שעסקו בסוגיה זו: מקרה ניאגו (ע"א 3102/12) עסק בחברה תושבת ישראל שמכרה את פעילותה בחו"ל לחברה זרה, ולקראת הנפקתה של החברה הישראלית, מכרה החברה הזרה את פעילותה בחזרה לחברה הישראלית. החברה הזרה חילקה לבעלי המניות את תמורת מכירת הפעילות כדיבידנד. פקיד השומה טען, בין היתר, שחלוקת הדיבידנד חייבת במס בישראל מכיוון שהחברה הזרה היא חברה שהשליטה והניהול בה בוצעו מישראל. בית המשפט המחוזי ניתח את הסוגיה והגיע למסקנה כי חברי הדירקטוריון של החברה הזרה לא היו מעורבים בניהול עסקיה באופן ממשי, אלא שימשו כפלטפורמה מלאכותית, ועל כן נקבע כי ישנם שליטה וניהול מישראל. פסיקה זו אושרה לאחר מכן גם בבית המשפט העליון.

במקרה ינקו וייס (ע"מ 1090-06) נדונה סוגיית השליטה והניהול על רקע נסיבות בעייתיות. באותו מקרה הוכח שהמנגנון הניהולי בחו"ל לא היה מהותי, ונאמר שיכולת קבלת החלטות מישראל (של בעלי המניות) בעידן הנוכחי קלה הרבה יותר לאור התשתית הטכנולוגית הנוחה. 

תושבות מס חברה זרה – מקום הפקת ההכנסות

אם הנסיבות יצביעו על שליטה וניהול מישראל, אז החברה תוגדר חברה תושבת ישראל אשר תהא חייבת בדיווח לרשות המסים בישראל ובמס חברות על הכנסותיה הכלל עולמיות. אם הנסיבות יצביעו על שליטה וניהול מחוץ לישראל והכנסות החברה תיחשבנה כמופקות מחוץ ישראל לפי כלל המקור הקבוע בסעיף 4א(א)(1) לפקודה והכנסות החברה לא תתחייבנה במס חברות בישראל (בכפוף להוראות חנ"ז וחמי"ז, כמפורט בהמשך המאמר) . ייתכן אף שחלק מהכנסות החברה ייחשב גם כמופק בישראל (כי לחברה הזרה קיימת פעילות עסקית מניבת הכנסות בישראל) לפי אותו כלל מקור ולכן במקרה זה הכנסות החברה תתחייבנה בתשלום מס חברות ישראל. אם מדובר בחברה אשר הוקמה במדינה שלישראל יש עמה אמנת מס, נדרש לבחון קיום מוסד קבע בישראל ע"פ הוראות האמנה מול אותה מדינה. 

חברה נשלטת זרה (חנ"ז)

סעיף 75 ב לפקודה, קובע הוראות מיוחדות ביחס לחברות זרות (בהתקיימם של מספר תנאים מצטברים המפורטים בסעיף. התנאי העיקרי בסעיף הוא שרוב הכנסותיה של החברה בשנת המס היא הכנסה פסיבית או שרוב רווחיה נובעים מהכנסה פסיבית). לגבי משטר המס של חנ"ז, קובע הסעיף כי בעל שליטה בחברה נשלטת זרה שיש לה רווחים שלא שולמו, יראו אותו כאילו קיבל כדיבידנד את חלקו היחסי באותם רווחים. במילים פשוטות, במידה ומתקיימים התנאים הקבועים בסעיף, הרי שאף אם החנ"ז אינה מחלקת בשנת המס את רווחיה, עדיין יראו לצורכי מס את רווחיה כאילו חולקו לבעלי השליטה בה (דיבידנד רעיוני). דהיינו, בעל השליטה בחנ"ז ימוסה במס דיבידנד על בסיס צבירת הרווחים הפסיביים בחברה, למרות שאלו טרם חולקו לו בפועל. בעתיד כשיחולק הדיבידנד בפועל וישולם מס בחו"ל, קיימות מספר אפשרויות לקבלת זיכוי על המס ששולם בחו"ל. 

חברת משלח יד זרה (חמי"ז)

גם נושא זה רלוונטי כאשר החברה נחשבת לחברה זרה ורק ביחס להכנסות ממשלח יד שהופקו מחוץ לישראל, מכיוון שביחס להכנסות שהופקו בישראל, לרוב החברה חייבת במס חברות בישראל ממילא. ביחס לאותן הכנסות שהופקו מחוץ לישראל, יחויב בעל המניות במס בשיעור מס חברות (בדומה להכנסות שהופקו בישראל) ויינתן זיכוי בגובה מס החברות הזר ששולם בפועל ע"י החברה במדינה הזרה כשהוא מוכפל בשיעור הזכויות של בעל המניות ברווחים בחברה הזרה. כשיחולק בפועל דיבידנד, בעל המניות ידווח על הדיבידנד בישראל וישלם את המס על סכום הדיבידנד החייב לאחר נטרול מס חברות ששולם (לאחר שהופחת ממס זה זיכוי מס זר ששולם ע"י החברה בחו"ל). 

אודות משרדינו

פעילות כלכלית מחוץ לישראל מחייבת הבנה של דיני המיסוי המקומי בישראל הנוגעים לפעילות מחוץ לישראל לצד הבנה של דיני המס בחו"ל ואמנת המס. התנהלות נכונה והיערכות מראש עשויות למנוע תאונת מס בישראל ועל כן תכנון מס כדבעי, יבטיח חשיפה נמוכה למיסוי. 

משרדינו מנוסה בתחום מיסוי בינלאומי ומספק את מכלול השירותים להתחלת פעילות באמצעות חברה זרה בחו"ל החל משלב הקמת החברה הזרה וכן לאורך כל הפעילות תוך בחינת כדאיותה של הפעילות העסקית. המשרד מנוסה בהגשת דוחות מס לרשויות המס בישראל לבעלי מניות תושבי ישראלים המחזיקים בחברות זרות, ובאמצעות קשרים חובקי עולם עם רואי חשבון זרים מהמעלה הראשונה, המשרד אף מספק גם שירותי פתיחת חברות בחו"ל והגשת דוחות מס בחו"ל ובכך מהווה עבור לקוחותיו One Stop Shop המספק מענה מלא לכל השירותים הנדרשים תחת משרד אחד וזאת לצורך שיפור ואיכות השירות.

אין לראות באמור לעיל משום המלצה לביצוע פעולות ו/או ייעוץ מס ו/או ייעוץ השקעות  ו/או ייעוץ מכל סוג שהוא. המידע המוצג במאמר הנו מידע כללי בלבד ואינו מהווה חוות דעת משפטית ו/או תחליף לייעוץ המתחשב בנתונים ובצרכים המיוחדים של כל אדם.

המחבר ו/או משרד רואה החשבון אינם נושאים באחריות כלשהי כלפי הקוראים, ואלה נדרשים לקבל עצה מקצועית לפני כל פעולה המסתמכת על הדברים האמורים. רק הוראות החוק, הפסיקה או הוראות המוסד המטפל, מחייבות וקובעות. כל העושה במידע הנ"ל שימוש כלשהו – עושה זאת על דעתו בלבד ועל אחריותו הבלעדית. בכל מקרה בו נכתב לשון זכר הכוונה גם ללשון נקבה, וכן להפך, אלא אם נאמר במפורש אחרת.

 

 

רואה חשבון אמנון בן שושן

רואה חשבון אמנון בן שושן

אודות כותב המאמר - רואה חשבון אמנון בן שושן.

שותף ומייסד משרד רואה חשבון אמנון בן שושן ושות'. בעל תואר ראשון במנהל עסקים והתמחות בחשבונאות (BA) ותואר שני עם התמחות במסים (MBA). מומחה בתחום מיסוי ישראלי ומיסוי בינלאומי, מיסוי ישראלים ברילוקיישן למדינות ברחבי העולם, התמצאות באמנות המס ודיני המיסוי הזר, תושבים חוזרים ותיקים, השקעות נדל"ן בחו"ל, מטבעות דיגיטליים, תגמול הוני ממעביד מסוג אופציות ומניות מסוג RSUS ו-ESPP, מיסוי שוק ההון, גילוי מרצון, הקמת מבני מס בינלאומיים מורכבים ובפתרונות מיסוי בקשר עם פעילותם של ישראלים במדינות ברחבי העולם ותושבי חוץ בישראל וטיפול בהחזרי מס מורכבים.

בעל ניסיון בכתיבת חוות דעת מורכבות ומייצג יחד עם צוות המשרד נישומים רבים בדיונים מול רשות המסים וקבלת החלטות מיסוי (פרה- רולינג) בתחום מיסוי בינלאומי.

אמנון אחראי לפרסומם של מאות כתבות ומאמרים בתחום המסים בעיתונות מקצועית, מרצה בכיר במוסדות אקדמיים בקורסים בתחום המסים, חשבי שכר ויועצי מס וכן מרצה בפורומים מקצועיים ובכנסים של חברות הייטק בנושא מיסוי תגמול הוני ממעביד.

אהבתם את המאמר? שתפו עם חברים

שיתוף ב facebook
שיתוף ב google
שיתוף ב twitter
שיתוף ב linkedin
שיתוף ב email

צרו קשר

אתם מוזמנים ליצור קשר או להשאיר פרטים ונחזור אליכם בהקדם האפשרי

רישום לניוזלטר

אתם מוזמנים להשאיר פרטים ואנו נדאג לעדכן אתכם!

דילוג לתוכן