נכתב על ידי: רו"ח אמנון בן שושן, מומחה למיסוי ישראלי ובינלאומי
עודכן לאחרונה: 7 ביוני 2026
למי המאמר מתאים: המאמר מיועד ליחידים, עצמאים, בעלי חברות, משקיעים ובעלי נכסים בישראל השוקלים מעבר לאוסטריה או שכבר עברו אליה, ומבקשים להבין את ממשקי המס בין הדין האוסטרי, הדין הישראלי ואמנת המס בין ישראל לאוסטריה.
מתי נדרשת בדיקה פרטנית: בדיקה פרטנית נדרשת כאשר קיימים נכסים שנצברו לפני המעבר, הכנסות מישראל לאחר המעבר, פעילות עצמאית או חברה, תיק השקעות, נכסים קריפטוגרפיים, זכויות פנסיוניות, מקרקעין בישראל או חשש לכפל תושבות.
מעבר מישראל לאוסטריה מחייב בחינה מסודרת של תושבות המס ושל חלוקת זכויות המיסוי בין שתי המדינות. תחילה יש לבחון את מעמד היחיד לפי הדין הפנימי באוסטריה ולפי הדין הפנימי בישראל; רק אם נוצרת תושבות כפולה, יש להפעיל את כללי שובר השוויון הקבועים באמנת המס בין ישראל לאוסטריה. לאחר קביעת מדינת התושבות לצורכי האמנה, ניתן לבחון את אופן המיסוי של הכנסות עבודה, פעילות עצמאית, השקעות, קריפטו, פנסיה ונכסים שנותרו בישראל.
תושבות מס באוסטריה
תושבות מס באוסטריה נקבעת לפי זיקות המס הקבועות בדין האוסטרי, ובראשן קיומו של מקום מגורים או מקום שהייה רגיל במדינה. כאשר מתקיימת חבות מס בלתי מוגבלת באוסטריה, נקודת המוצא היא שהיחיד חייב במס באוסטריה על כלל הכנסותיו, בין אם הופקו באוסטריה ובין אם הופקו מחוץ לה, בכפוף לדין המקומי ולהוראות אמנות המס הרלוונטיות.
בדין האוסטרי קיימת הבחנה בסיסית בין חבות מס בלתי מוגבלת לבין חבות מס מוגבלת. יחיד שיש לו באוסטריה מקום מגורים או מקום שהייה רגיל נחשב, ככלל, כמי שחב באוסטריה במס בלתי מוגבל. חבות זו אינה מוגבלת להכנסות שמקורן באוסטריה, אלא עשויה לחול גם על הכנסות מחוץ לאוסטריה, לרבות הכנסת עבודה, פעילות עצמאית, הכנסות מהשקעות, דיבידנדים, ריבית, קריפטו, פנסיה והכנסות מנכסים מחוץ למדינה.
במעבר מישראל לאוסטריה, שאלת התושבות אינה מסתיימת ברישום מקומי או בקבלת אישור תושבות אוסטרי. יש לבחון אם עומד לרשות היחיד מקום מגורים באוסטריה, אם שהייתו במדינה מקבלת אופי קבוע או מתמשך, ואם במקביל ישראל עשויה להמשיך לטעון לקיומו של מרכז חיים בישראל. רק כאשר שתי המדינות עשויות לראות באותו יחיד תושב מס לפי דיניהן הפנימיים, מתעוררת שאלת כפל התושבות, ואז יש לבחון את כללי שובר השוויון באמנת המס בין ישראל לאוסטריה.
המשמעות המעשית היא שיש לבנות כבר בשלב המעבר תשתית עובדתית מסודרת: מועד הכניסה לאוסטריה, מגורים בפועל, חוזה שכירות או רכישת דירה, ימי שהייה, מקום העבודה, מיקום התא המשפחתי, המשך החזקת נכסים בישראל, והאופן שבו דווחה התושבות בכל אחת מן המדינות. תשתית זו עשויה להיות חיונית הן לצורך הדיווח באוסטריה והן לצורך ביסוס עמדת ניתוק התושבות מול רשות המסים בישראל.
טעות נפוצה: להניח כי קבלת מעמד תושבות באוסטריה מסיימת בהכרח את בחינת התושבות בישראל. בפועל, הדין האוסטרי עשוי ליצור חבות מס בלתי מוגבלת באוסטריה, אך ישראל רשאית לבחון בנפרד את שאלת ניתוק התושבות לפי הדין הישראלי. אמנת המס נדרשת רק אם נוצרת התנגשות בין עמדות התושבות של שתי המדינות.
כפל תושבות ותפקיד אמנת המס
אמנת המס בין ישראל לאוסטריה אינה מחליפה את מבחני התושבות בדין הפנימי. האמנה נדרשת כאשר ישראל ואוסטריה עשויות לראות באותו יחיד תושב מס לפי דיניהן הפנימיים. במצב כזה, כללי שובר השוויון באמנה קובעים איזו מדינה תיחשב מדינת התושבות לצורכי יישום האמנה.
כפל תושבות עשוי להתעורר כאשר אוסטריה רואה ביחיד תושב מס בשל מקום מגורים או מקום שהייה רגיל בתחומה, בעוד ישראל ממשיכה לטעון כי מרכז חייו נותר בישראל. במצב כזה, אין להסתפק באישור תושבות אוסטרי, ואין להניח כי דיווח בישראל כתושב חוץ יתקבל ללא בחינה. יש לבחון תחילה את עמדת כל אחת מן המדינות לפי דינה הפנימי, ורק לאחר מכן לעבור למנגנון שובר השוויון באמנה.
כללי שובר השוויון באמנת ישראל-אוסטריה בוחנים, לפי סדרם, את קיומו של בית קבע, את מרכז האינטרסים החיוניים, את מקום השהייה הרגיל, את האזרחות, ובמקרה הצורך הכרעה בהסכמה הדדית בין הרשויות המוסמכות. מבחינה מיסויית, אין מדובר בביטול הדין הישראלי או הדין האוסטרי, אלא בקביעת מדינת התושבות לצורכי חלוקת זכויות המיסוי לפי האמנה.
המשמעות המעשית היא שיש לבסס את עמדת התושבות באמצעות נתונים ומסמכים שנוצרו בזמן אמת: מקום המגורים בפועל, מיקום התא המשפחתי, ימי השהייה, מקום העבודה, חשבונות בנק, נכסים, ביטוח רפואי, פעילות עסקית, והיקף הזיקות שנותרו לישראל. תושבות אוסטרית יכולה להיות מבוססת לפי הדין האוסטרי, אך עדיין לא להספיק לבדה לצורך סיום בחינת התושבות הישראלית.
טעות נפוצה: להניח כי עצם קיומה של אמנת מס מכריע את שאלת התושבות בכל מקרה. בפועל, כללי שובר השוויון באמנה נדרשים רק כאשר מתקיימת תושבות כפולה לפי הדין הפנימי של שתי המדינות. אם רק אחת מהן רואה ביחיד תושב מס, אין צורך להפעיל את מנגנון שובר השוויון.
מס הכנסה ליחידים באוסטריה
מס ההכנסה באוסטריה מבוסס על מדרגות מס פרוגרסיביות, אך לא כל סוגי ההכנסה נכנסים לאותו מנגנון. הכנסות עבודה, פעילות עצמאית ושכירות נבחנות בדרך כלל במסגרת המס השולי, בעוד הכנסות הון מסוימות, כגון דיבידנדים, ריבית מניירות ערך ורווחי הון, עשויות להתחייב בשיעור מס מיוחד ונפרד.
בשנת 2026 מדרגות המס ליחידים באוסטריה מתחילות בשיעור אפס על הכנסה עד 13,539 אירו, ולאחר מכן עולות בהדרגה לשיעורים של 20%, 30%, 40%, 48%, 50% ועד 55% על הכנסה שמעל מיליון אירו. מדובר במס שולי, ולא בשיעור אחיד על כלל ההכנסה. לכן, רק החלק שנכנס לכל מדרגה ממוסה לפי שיעור אותה מדרגה.
לצד מדרגות המס הרגילות, הדין האוסטרי קובע טיפול נפרד לחלק מהכנסות ההון. כך למשל, הכנסות הון מסוימות עשויות להתחייב בשיעור מיוחד של 25% או 27.5%, גם כאשר הן מדווחות בדוח המס ולא נוכה מהן מס במקור באוסטריה. הבחנה זו חשובה במיוחד לישראלים שעוברים לאוסטריה עם תיק השקעות, מניות בחברות פרטיות, דיבידנדים, קרנות השקעה או קריפטו, משום שלא ניתן להסיק את חבות המס האוסטרית רק ממדרגת המס האישית של היחיד.
במישור המעשי, כבר לפני המעבר יש למפות את סוגי ההכנסה הצפויים: שכר, הכנסה מעסק עצמאי, הכנסה מדיבידנד, ריבית, רווחי הון, שכירות, קצבה, קריפטו והכנסות מנכסים שנותרו בישראל. לכל אחד מהם עשוי לחול מנגנון מס אחר, ולעיתים גם מנגנון אחר למניעת כפל מס לפי האמנה.
טעות נפוצה: להניח שאם יחיד נמצא במדרגת מס גבוהה באוסטריה, כל הכנסותיו יחויבו באותו שיעור. בפועל, חלק מהכנסות ההון עשויות להיות מבודדות מן המס השולי ולהתחייב בשיעור מיוחד, בעוד הכנסות עבודה, עסק ושכירות נבחנות בדרך כלל לפי מנגנון אחר.
הכנסות עבודה ופעילות עצמאית באוסטריה
המעבר לאוסטריה מחייב הבחנה בין הכנסת עבודה, פעילות עצמאית ופעילות עסקית באמצעות חברה. ההבחנה אינה סמנטית בלבד: היא משפיעה על אופן גביית המס, חובות הדיווח, הביטוח הסוציאלי, מע"מ, ניכוי הוצאות, ולעיתים גם על בחינת מוסד קבע או המשך זיקה מיסויית לישראל.
במישור האוסטרי, עובד שכיר משלם מס באמצעות מנגנון ניכוי ממשכורת, בעוד עצמאי משלם מס הכנסה במסגרת דיווח. ספר המס הרשמי של משרד האוצר האוסטרי מבהיר כי שכירים וגמלאים משלמים wage tax, ואילו עצמאים משלמים income tax; ההבדל אינו בהכרח בשיעורי המס עצמם, אלא בעיקר במנגנון הגבייה, הדיווח וההתחשבנות.
כאשר ישראלי עובר לאוסטריה וממשיך להעניק שירותים ללקוחות בישראל, אין להסיק רק מזהות הלקוח את מקום המיסוי. יש לבחון היכן מבוצעת העבודה בפועל, היכן נמצא העסק, האם קיימת פעילות בישראל, האם יש תלות בלקוח ישראלי יחיד, והאם נותרה בישראל תשתית עסקית או ניהולית. במקרה של עבודה באמצעות חברה, נדרשת בדיקה נוספת: האם החברה מנוהלת מאוסטריה, האם יש לה מקום ניהול אפקטיבי בישראל, והאם הפעילות יוצרת מוסד קבע באחת המדינות.
גם הביטוח הסוציאלי אינו עניין נלווה בלבד. באוסטריה קיימת חובת ביטוח סטטוטורית למי שעובד או פועל כעצמאי בתחומה, בכפוף לתנאים הקבועים בדין. בפורטל הרשמי לעסקים באוסטריה מצוין כי ביטוח חובה חל, ככלל, על מי שמועסק או פועל כעצמאי באוסטריה, והוא כולל כיסוי בתחומי תאונות, בריאות ופנסיה.
במישור המעשי, לפני תחילת פעילות באוסטריה יש לקבוע את מודל הפעילות: שכיר, עצמאי, נותן שירותים, עוסק מורשה מקומי, "new self-employed", או פעילות באמצעות חברה. לכל מודל השלכות שונות על רישום, מס, ביטוח סוציאלי, מע"מ, ניהול חשבונות וחובות דיווח. לגבי "new self-employed", הפורטל הרשמי באוסטריה מציין חובת רישום למוסד הביטוח הסוציאלי לעצמאים אם ההכנסה השנתית ברוטו בשנת 2026 עולה על 6,613.20 אירו, וזאת בתוך חודש מתחילת הפעילות.
טעות נפוצה: להניח שעבודה מול לקוחות ישראלים משאירה את ההכנסה בישראל. בפועל, מקום ביצוע העבודה, תושבות המס, מבנה ההתקשרות, מקום ניהול העסק ותשתית הפעילות חשובים יותר מזהות הלקוח. לקוח ישראלי אינו שולל כשלעצמו מיסוי באוסטריה, כשם שהוא אינו יוצר לבדו חבות מס בישראל.
פעילות באמצעות חברה באוסטריה
הקמת חברה באוסטריה משנה את אופן המיסוי, אך אינה מבטלת את הצורך בבחינת התושבות והניהול בפועל. חברה אוסטרית חייבת במס חברות בשיעור קבוע, בעוד חלוקת הרווחים לבעל המניות יוצרת שכבת מס נוספת. לכן יש לבחון את המיסוי ברמת החברה וברמת בעל המניות יחד.
חברה אוסטרית, כגון GmbH או AG, היא נישום נפרד. בשונה מיחיד, החברה אינה ממוסה לפי מדרגות מס פרוגרסיביות, אלא לפי מס חברות בשיעור קבוע. לפי המידע הרשמי בפורטל הממשלתי האוסטרי, מס החברות באוסטריה עומד על 23% מן ההכנסה החייבת של החברה, ללא תלות בגובה ההכנסה.
עם זאת, שיעור מס החברות לבדו אינו משקף את נטל המס הכולל. כאשר רווחי החברה מחולקים לבעל המניות, נוצרת שכבת מיסוי נוספת ברמת בעל המניות. הפורטל הממשלתי האוסטרי מציג דוגמה שבה רווח חברה מחויב תחילה במס חברות בשיעור 23%, ולאחר מכן חלוקת הרווח לבעל המניות מתחייבת במס על הכנסות הון בשיעור 27.5%. בדוגמה הרשמית, נטל המס המשולב מגיע ל-44.2% מן הרווח לפני מס, כאשר כל הרווח מחולק לבעל המניות.
במקרה של ישראלים העוברים לאוסטריה, השאלה אינה רק אם כדאי להקים חברה אוסטרית. יש לבחון היכן מתבצע הניהול בפועל, מי מקבל את ההחלטות המהותיות, היכן מתבצעת הפעילות, האם יש לקוחות או עובדים בישראל, והאם ישראל עשויה לטעון למוסד קבע, שליטה וניהול או חבות דיווח אחרת. ככל שהפעילות העסקית נותרת קשורה לישראל, חברה אוסטרית אינה מהווה כשלעצמה חיץ מלא מפני בחינה ישראלית.
במישור המעשי, חברה אוסטרית עשויה להתאים לפעילות עסקית ממשית באוסטריה, אך היא מחייבת תכנון מוקדם של מבנה ההחזקה, אופן משיכת הרווחים, שכר מול דיבידנד, מע"מ, ביטוח סוציאלי, ניהול חשבונות וחובות דיווח. כאשר מדובר ביחיד שעובר מישראל לאוסטריה וממשיך לעבוד מול לקוחות ישראלים, יש לבחון אם פעילות באמצעות חברה יוצרת יתרון מס אמיתי או רק מוסיפה שכבת דיווח ומורכבות.
טעות נפוצה: להניח שמס חברות בשיעור 23% הוא נטל המס הסופי. בפועל, כאשר הרווחים מחולקים לבעל המניות, יש לבחון גם את המס על הדיבידנד, את שיעור המס המשולב ואת שאלת המיסוי במדינת התושבות של בעל המניות.
השקעות, דיבידנדים ורווחי הון באוסטריה
הכנסות הון באוסטריה אינן נבחנות לפי כלל מס אחד. דיבידנדים, ריבית, רווח ממכירת מניות, יחידות בקרנות ונכסי הון דומים עשויים להתחייב בשיעור מס מיוחד, ולעיתים אף במס סופי באמצעות ניכוי במקור. עם זאת, כאשר ההחזקה מנוהלת מחוץ לאוסטריה, חובת הדיווח עשויה לעבור ליחיד.
בדין האוסטרי, הכנסות הון כוללות בין היתר דיבידנדים, ריבית, הכנסות מהעמדת הון, ורווחים ממומשים ממכירת נכסי הון מסוימים. ככלל, כאשר מדובר בהכנסות הון שמטופלות דרך גורם משלם אוסטרי, המס עשוי להיגבות באמצעות ניכוי במקור באוסטריה. לעומת זאת, כאשר ההכנסה מופקת דרך חשבון זר, ברוקר זר או החזקה שאינה מטופלת על ידי גורם אוסטרי מנכה, ייתכן שהיחיד יידרש לכלול את ההכנסה בדוח המס האוסטרי.
שיעורי המס המיוחדים אינם זהים לכל סוג הכנסה. הכנסות מסוימות מריבית על פיקדונות בנקאיים עשויות להתחייב בשיעור של 25%, בעוד דיבידנדים, רווחים ממימוש מניות, רווחים ממכשירים סחירים מסוימים והכנסות הון אחרות עשויים להתחייב בשיעור של 27.5%. כאשר חל שיעור מס מיוחד, ההכנסה אינה בהכרח מצטרפת למדרגות המס הרגילות של היחיד, אלא מטופלת במסלול מס נפרד, בכפוף להוראות הדין האוסטרי.
לישראלים שעוברים לאוסטריה, המשמעות המעשית רחבה יותר משיעור המס עצמו. יש לבחון היכן מוחזק תיק ההשקעות, האם מדובר בחשבון בנק אוסטרי או ברוקר זר, האם נוכה מס במדינת מקור אחרת, האם קיימים דיבידנדים מחברה ישראלית, והאם מדובר בנכס שנצבר בו רווח לפני שינוי התושבות. במקרים כאלה נדרשת הבחנה בין המס האוסטרי על ההכנסה לאחר המעבר לבין שאלות ישראליות נפרדות, כגון ניתוק תושבות, מס יציאה או ניכוי מס במקור בישראל.
טעות נפוצה: להניח כי שיעור המס המיוחד של 27.5% חל באופן גורף וסופי על כלל הכנסות ההשקעה באוסטריה, ללא בחינה של סוג ההכנסה, מקום ההחזקה, מנגנון הניכוי וחובת הדיווח.
תמלוגים מישראל לאחר מעבר לאוסטריה
תמלוגים מחייבים בחינה נפרדת מדיבידנד, ריבית ורווחי הון. לפי אמנת המס בין ישראל לאוסטריה, תמלוגים שמקורם במדינה אחת והבעלים שביושר שלהם הוא תושב המדינה האחרת, חייבים ככלל במס רק במדינת התושבות של מקבל התמלוגים.
לכן, כאשר יחיד תושב אוסטריה מקבל תמלוגים מישראל בגין זכויות יוצרים, פטנט, סימן מסחר, ידע מסחרי או זכות דומה, יש לבחון תחילה אם הוא אכן הבעלים שביושר של התמלוגים ואם אין בישראל מוסד קבע שאליו קשורה הזכות שבגינה משולמים התמלוגים. בהיעדר מוסד קבע רלוונטי, נקודת המוצא האמנתית היא מיסוי באוסטריה, ולא ניכוי מס מוגבל בישראל. עם זאת, במישור המעשי ייתכן שיידרש להציג למשלם בישראל אישור תושבות והצהרה מתאימה לצורך יישום הוראות האמנה והפחתת ניכוי מס במקור בישראל.
טעות נפוצה: להניח שתמלוגים מישראל מטופלים כמו דיבידנד או ריבית. בפועל, באמנת ישראל-אוסטריה סעיף התמלוגים קובע, ככלל, זכות מיסוי בלעדית למדינת התושבות של מקבל התמלוגים, בכפוף לבעלים שביושר ולחריג מוסד קבע.
מיסוי קריפטו באוסטריה
נכסים קריפטוגרפיים באוסטריה כפופים להסדר מס ייעודי במסגרת הכנסות הון. הדין האוסטרי מבחין בין הכנסות שוטפות מקריפטו לבין רווחים ממומשים, וקובע טיפול שונה לפעולות כגון מכירה, שימוש בקריפטו לרכישת נכס או שירות, החלפה בין מטבעות קריפטוגרפיים, lending, mining וקבלת מטבעות חדשים.
הדין האוסטרי מסווג הכנסות מנכסים קריפטוגרפיים כחלק ממערכת המס החלה על הכנסות הון, אך אינו מתייחס לכל פעולה בקריפטו כאירוע מס זהה. סעיף 27b ל-EStG מבחין בין הכנסה שוטפת מנכסים קריפטוגרפיים לבין הכנסה מעליית ערך ממומשת. הבחנה זו חשובה, משום שהיא קובעת אם יש לבחון את ההכנסה כבר במועד קבלתה, או רק במועד שבו מתבצע מימוש של הנכס.
במישור המימוש, הדין האוסטרי מבחין בין מכירה של נכס קריפטוגרפי לבין החלפה בין נכסים קריפטוגרפיים. מכירה של קריפטו כנגד אירו, דולר או מטבע מדינתי אחר, וכן שימוש בקריפטו לצורך רכישת נכס או שירות, עשויים להיחשב מימוש חייב במס. לעומת זאת, החלפה של מטבע קריפטוגרפי אחד במטבע קריפטוגרפי אחר אינה נחשבת באוסטריה, ככלל, לאירוע מימוש חייב, והעלות המקורית מועברת לנכס הקריפטוגרפי שהתקבל.
עם זאת, משטר המס האוסטרי החל על נכסים קריפטוגרפיים אינו מוביל בהכרח לשיעור מס של 27.5% בכל מקרה. לפי משרד האוצר האוסטרי, ההסדר ממקם את הקריפטו במסגרת הכנסות מנכסי הון, אך יש להבחין בין החזקה או השקעה פרטית לבין פעילות החורגת מניהול נכסים פרטי ועולה לכדי פעילות עסקית. במקרים כאלה, ההכנסה עשויה להיות מסווגת כהכנסה עסקית ולא כהכנסת הון, ולכן יש לבחון בנפרד פעילות מסחרית, כרייה עסקית, מתן שירותים או פעילות שיטתית בהיקף מהותי.
ביחס לישראלים העוברים לאוסטריה, ההבחנה האוסטרית הזו אינה מספיקה כשלעצמה. יש לבחון בנפרד את הפעולות שבוצעו בתקופת התושבות הישראלית, את הפעולות שבוצעו לאחר תחילת התושבות האוסטרית, ואת האפשרות שישראל תבקש למסות רווחים שנצברו לפני ניתוק התושבות. לכן, תיק קריפטו משמעותי מחייב רישום מסודר של עלות מקורית, מועדי רכישה, מועדי המרה או מכירה, שווי במועד הפעולה, שווי במועד המעבר וסיווג הפעולה לפי כל אחת ממערכות הדין הרלוונטיות.
במישור המעשי, אין להסתפק בדוח יתרות או בצילום מסך מארנק דיגיטלי. יש להכין תשתית מס מלאה הכוללת היסטוריית עסקאות, העברות בין ארנקים, רכישות, מכירות, החלפות, staking, lending, mining, airdrops, hard forks ופעולות DeFi. בהיעדר תשתית כזו, עלול להיווצר קושי ממשי להבחין בין רווח שנצבר לפני המעבר לבין רווח שנוצר לאחר כניסת הנכס לבסיס המס האוסטרי.
טעות נפוצה: להניח כי פעולה שאינה יוצרת אירוע מס באוסטריה לא תעורר חבות מס בישראל. בפועל, סיווג הפעולה ומועד אירוע המס עשויים להיות שונים בכל אחת מן המדינות. לכן יש לבחון כל פעולה לפי הדין הישראלי ולפי הדין האוסטרי בנפרד, ולא להסתמך על תוצאת המס באוסטריה כבסיס בלעדי לעמדה בישראל.
נדל״ן והכנסות שכירות באוסטריה ומחוץ לה
הכנסות שכירות באוסטריה נבחנות כהכנסה ממקרקעין או מזכויות הקשורות במקרקעין, ולא כהכנסות הון בשיעור מס מיוחד. כאשר תושב אוסטריה מחזיק נכס מקרקעין מחוץ לאוסטריה, יש לבחון תחילה את הדין האוסטרי, לאחר מכן את דיני מדינת המקור, ולבסוף את הוראות אמנת המס הרלוונטית.
בדין האוסטרי, הכנסה מהשכרת מקרקעין נכללת במסגרת הכנסות מהשכרה והחכרה. סעיף 28 ל-EStG מתייחס להכנסות מהשכרת מקרקעין וזכויות הכפופות לדיני המקרקעין, וכן להכנסות מהשכרת נכסים או זכויות מסוימים לתקופה קצובה או בלתי קצובה. משמעות הדבר היא שהכנסות שכירות אינן נבחנות בדרך כלל באותו מסלול שבו נבחנים דיבידנדים, ריבית או רווחים ממומשים מניירות ערך.
כאשר תושב אוסטריה מפיק הכנסות שכירות מנכס המצוי באוסטריה, נקודת המוצא היא חיוב במס באוסטריה לפי הדין המקומי, תוך בחינת ההכנסה נטו לאחר הוצאות מותרות. משרד האוצר האוסטרי מתייחס להכנסות מהשכרה והחכרה של מקרקעין, ובכלל זה השכרת מבנים, דירות וחלקי מבנים שאינם חלק מנכס עסקי. במקרים המתאימים יש לבחון גם פחת, הוצאות מימון, תיקונים, הוצאות ניהול והבחנה בין החזקה פרטית לבין פעילות עסקית.
כאשר הנכס נמצא מחוץ לאוסטריה, למשל דירה בישראל, התמונה מורכבת יותר. ככל שהיחיד הוא תושב אוסטריה וחב שם במס בלתי מוגבל, אוסטריה עשויה להביא בחשבון גם הכנסות מחוץ לאוסטריה. עם זאת, אמנות מס מעניקות בדרך כלל למדינת מקום המקרקעין זכות מיסוי ראשונית על הכנסות ממקרקעין. לכן, ביחס לדירה בישראל, יש לבחון את הדין הישראלי כמקור ההכנסה, את הדין האוסטרי כמדינת התושבות, ואת מנגנון מניעת כפל המס באמנה.
באמנת ישראל-אוסטריה, הכנסה ממקרקעין עשויה להתחייב במס במדינה שבה נמצאים המקרקעין. המשמעות היא שהכנסות שכירות מנכס בישראל אינן נעלמות מן המערכת הישראלית רק משום שבעל הנכס עבר לאוסטריה. מנגד, באוסטריה יש לבחון אם ההכנסה תהיה פטורה ממס אוסטרי מכוח האמנה, תוך אפשרות להביאה בחשבון לצורך קביעת שיעור המס שיחול על יתר ההכנסות החייבות באוסטריה. כלומר, ההכנסה מדמי השכירות בישראל עשויה שלא להתחייב במס באוסטריה כשלעצמה, אך עדיין להשפיע על שיעור המס האוסטרי החל על הכנסות אחרות של תושב אוסטריה.
טעות נפוצה: להניח כי הכנסות שכירות מנכס בישראל חדלות להיות רלוונטיות בישראל לאחר מעבר לאוסטריה. בפועל, מקרקעין נותרו אחד מסוגי ההכנסה שבהם למדינת מקום הנכס שמורה בדרך כלל זכות מיסוי מהותית, גם כאשר בעל הנכס הוא תושב מדינה אחרת.
אמנת המס ישראל-אוסטריה ומניעת כפל מס
אמנת המס בין ישראל לאוסטריה אינה מעניקה פטור כללי לכל הכנסה שמקורה בישראל. תחילה יש לסווג את ההכנסה לפי סעיף האמנה הרלוונטי, ורק לאחר מכן לקבוע כיצד אוסטריה תמנע כפל מס: באמצעות פטור ממס באוסטריה, באמצעות זיכוי בגין מס ששולם בישראל, או באמצעות זכות מיסוי בלעדית לאחת המדינות.
האמנה פועלת לאחר בחינת הדין הפנימי של כל מדינה. אם ישראל רשאית למסות הכנסה מסוימת לפי הדין הישראלי, ואם אוסטריה רשאית למסות אותה הכנסה בשל תושבותו של היחיד באוסטריה, נדרש לבדוק את הוראות האמנה. בשלב זה השאלה אינה רק איזו מדינה רשאית למסות, אלא גם כיצד המדינה האחרת תמנע כפל מס.
ביחס לתושב אוסטריה שמפיק הכנסה מישראל, האמנה קובעת מנגנון מרכזי של פטור באוסטריה במקרים שבהם ההכנסה ניתנת למיסוי בישראל, בכפוף לחריגים. עם זאת, הפטור אינו בהכרח מתעלם מן ההכנסה לחלוטין. אוסטריה רשאית, במקרים המתאימים, להביא בחשבון את ההכנסה הפטורה לצורך קביעת שיעור המס שיחול על יתר ההכנסות החייבות באוסטריה. כלומר, ההכנסה הישראלית עצמה עשויה להיות פטורה באוסטריה, אך היא עדיין יכולה להשפיע על שיעור המס האוסטרי החל על הכנסות אחרות.
החריג המרכזי למנגנון הפטור הוא דיבידנד וריבית. כאשר יחיד תושב אוסטריה מקבל דיבידנד או ריבית מישראל, והאמנה מאפשרת לישראל לנכות מס במקור בשיעור מוגבל, אוסטריה אינה פוטרת בדרך כלל את ההכנסה ממס. במקום זאת, אוסטריה ממסה את ההכנסה לפי דינה הפנימי, ומעניקה זיכוי בגין המס ששולם בישראל, עד לתקרת המס האוסטרי החל על אותה הכנסה. לכן, דיבידנד מחברה ישראלית ליחיד תושב אוסטריה מחייב בחינה של שלושה רכיבים: שיעור הניכוי בישראל לפי האמנה, אופן המיסוי באוסטריה, ותקרת הזיכוי בגין המס הישראלי. כאשר המקבל הוא חברה אוסטרית, נדרשת בחינה נפרדת של הדין האוסטרי ושל הוראות האמנה ביחס לדיבידנד בין חברות.
המשמעות המעשית היא שאין להציג את האמנה כ”פטור ממס”. יש לבחון כל הכנסה לפי סוגה: מקרקעין, עבודה, פעילות עסקית, דיבידנד, ריבית, רווח הון, פנסיה או הכנסה אחרת. סיווג שגוי של ההכנסה עלול להוביל ליישום שגוי של מנגנון מניעת כפל המס – למשל ייחוס פטור במקום שבו נדרש זיכוי, או דרישת זיכוי במקום שבו האמנה מעניקה זכות מיסוי בלעדית למדינת התושבות.
טעות נפוצה: להניח שהכנסה שמקורה בישראל אינה חייבת במס באוסטריה בכל מקרה. בפועל, יש להבחין בין הכנסה שאוסטריה פוטרת ממס אך רשאית להביא בחשבון לצורך קביעת שיעור המס על יתר ההכנסות, לבין הכנסה שאוסטריה ממסה ומעניקה בגינה זיכוי על המס ששולם בישראל. דיבידנד וריבית הם הדוגמה המרכזית למסלול הזיכוי.
נכסים שנותרו בישראל לאחר המעבר לאוסטריה
נכסים שנותרו בישראל לאחר מעבר לאוסטריה אינם נבחנים כמקשה אחת. יש להבחין בין נכסי הון, מקרקעין, מניות בחברה פרטית, זכויות פנסיוניות, קריפטו וניירות ערך. לכל נכס עשויה לחול שכבת דין שונה: הדין הישראלי, הדין האוסטרי, אמנת המס, ולעיתים שילוב של שלושתן.
במעבר מישראל לאוסטריה, עצם העברת מרכז החיים אינה מסיימת את הזיקה המיסויית לנכסים שנצברו בתקופת התושבות הישראלית. הדין הישראלי כולל הוראה ייעודית לאדם שחדל להיות תושב ישראל, שלפיה נכס שהיה בבעלותו עשוי להיחשב כנמכר ביום שלפני מועד ניתוק התושבות. לכן, ביחס לנכסי הון כגון ניירות ערך, מניות בחברות פרטיות או נכסים קריפטוגרפיים, יש לבחון האם נצבר רווח בתקופת התושבות הישראלית והאם נדרש חישוב מס יציאה.
אמנת המס בין ישראל לאוסטריה אינה מבטלת את הבחינה הזו. סעיף רווחי ההון באמנה קובע כי כאשר אדם שהיה תושב מדינה אחת נעשה תושב המדינה האחרת, המדינה הראשונה רשאית למסות לפי דינה הפנימי את רווחי ההון שנצברו עד מועד שינוי התושבות. במכירה עתידית, מדינת התושבות החדשה לא תמסה, לפי הוראות האמנה, את חלק רווח ההון שנצבר עד מועד שינוי התושבות. כלומר, האמנה מכירה בצורך להפריד בין עליית הערך שנצברה בתקופת התושבות הישראלית לבין עליית הערך שנצברה לאחר תחילת התושבות האוסטרית.
במישור האוסטרי, יש לבחון את בסיס העלות ואת מועד כניסת הנכס לבסיס המס האוסטרי לפי הדין האוסטרי. במקרים המתאימים, הדין האוסטרי עשוי לייחס חשיבות לשווי השוק של הנכס במועד שבו נוצרה לאוסטריה זכות המיסוי, אך אין להחיל עיקרון זה באופן אוטומטי על כל נכס. מניה סחירה, מניה בחברה פרטית, קריפטו וזכות פנסיונית אינם נכסים זהים לצורכי מס.
המשמעות המעשית היא שלפני מימוש נכסים לאחר המעבר, יש להכין מצבת נכסים מסודרת למועד ניתוק התושבות הנטען ולמועד תחילת התושבות האוסטרית: עלות מקורית, שווי במועד המעבר, מחיר מכירה, סוג הנכס, מועד הרכישה, מועד המימוש, ומדינת המקור הרלוונטית. בלי תשתית זו, קשה לבסס חלוקה נכונה של הרווח בין ישראל לבין אוסטריה, וקשה לאתר מראש חשיפה לכפל מס או לדיווח חסר.
טעות נפוצה: להחיל על כל הנכסים את אותו מנגנון חישוב. נכס הון רגיל עשוי לעורר שאלת מס יציאה; מקרקעין בישראל כפופים לכללים נפרדים; וזכות פנסיונית אינה נבחנת בהכרח כמכירה רעיונית של נכס הוני. לכן נדרש סיווג פרטני של כל נכס לפני כל מימוש או דיווח.
זכויות פנסיוניות בישראל לאחר המעבר לאוסטריה
זכויות פנסיוניות שנותרו בישראל לאחר המעבר לאוסטריה מחייבות סיווג נפרד מנכסי הון רגילים. אין לבחון קופת פנסיה ישראלית באותו אופן שבו נבחנים ניירות ערך, מניות פרטיות או נכסים קריפטוגרפיים, משום שמיסוי הקופה תלוי בעיקר בסוג התקבול ובמועד קבלתו.
עצם החזקת זכות פנסיונית בישראל לאחר שינוי תושבות אינה שקולה למימוש של נכס הוני רגיל. לכן אין לגזור ממנה באופן אוטומטי חישוב מס יציאה, אלא יש לבחון את אירוע המס במועד קבלת התקבול ובשים לב לסוג התקבול. עם זאת, כל פעולה עתידית בקופה מחייבת בדיקה נפרדת: קצבה שוטפת, היוון קצבה, משיכת תגמולים, משיכת רכיב פיצויים או משיכה שלא כדין. לכל אחד מן המצבים עשויה להיות תוצאה שונה בדין הישראלי, בדין האוסטרי ובאמנת המס בין ישראל לאוסטריה. לכן, לפני ביצוע משיכה מקופה ישראלית לאחר המעבר, יש לזהות את רכיבי הקופה, את מקור ההפקדות, את אופי התקבול ואת מדינת התושבות במועד המשיכה.
טעות נפוצה: להניח כי עצם קיומה של קופת פנסיה ישראלית לאחר המעבר מוביל למסקנה אחת וקבועה ביחס לחבות המס. בפועל, יש להבחין בין החזקת הזכות הפנסיונית לבין קבלת תקבול מן הקופה. עמדת המס תיגזר מסוג התקבול, ממועד קבלתו, ממדינת התושבות באותו מועד ומהוראות אמנת המס הרלוונטיות.
היערכות מס לפני העתקת מרכז החיים לאוסטריה
היערכות מס לפני מעבר לאוסטריה צריכה להתחיל לפני שינוי התושבות בפועל. בשלב זה נדרש למפות את מעמד התושבות בישראל ובאוסטריה, את סוגי ההכנסה הצפויים, את הנכסים הקיימים, את מועד המעבר ואת הוראות האמנה הרלוונטיות לכל רכיב הכנסה או נכס.
היערכות נכונה אינה מתמקדת רק בשיעורי המס באוסטריה. היא מחייבת בניית תמונת מס מלאה: האם צפויה חבות מס בלתי מוגבלת באוסטריה, האם ישראל עשויה להמשיך לטעון לתושבות, אילו הכנסות יופקו לאחר המעבר, אילו נכסים נצברו בתקופת התושבות הישראלית, והאם קיימים נכסים או זכויות שמחייבים סיווג נפרד, כגון קריפטו, מניות פרטיות או זכויות פנסיוניות.
במישור המעשי, יש להכין מראש תשתית מסודרת של מסמכים ונתונים: ימי שהייה, הסכמי מגורים, מקום העבודה, אופי הפעילות, יתרות נכסים, עלות מקורית, שווי במועד המעבר, מסמכי חברות, דוחות ברוקר, תיעוד קריפטו, אישורי תושבות והדיווחים שהוגשו בכל אחת מן המדינות. תיעוד זה אינו עניין טכני בלבד. לעיתים הוא קובע אם ניתן לבסס את מועד ניתוק התושבות, את חלוקת הרווח בין המדינות ואת אופן מניעת כפל המס.
מאמר זה מציג את מסגרת הניתוח הכללית. יישום ההוראות במקרה מסוים מחייב בחינה פרטנית של העובדות, המסמכים, סוגי ההכנסה והפעולות שבוצעו לפני המעבר ולאחריו.
טבלת מיפוי מס במעבר מישראל לאוסטריה
במעבר מישראל לאוסטריה אין ליישם כלל מס אחיד על כלל ההכנסות והנכסים. כל רכיב מחייב סיווג נפרד לפי הדין האוסטרי, הדין הישראלי והוראות אמנת המס בין ישראל לאוסטריה.
| רכיב לבדיקה | הדין האוסטרי | הדין הישראלי | אמנת ישראל-אוסטריה |
|---|---|---|---|
| תושבות מס | חבות מס בלתי מוגבלת עשויה לחול כאשר קיימים מקום מגורים או מקום שהייה רגיל באוסטריה. | ישראל בוחנת את מרכז החיים, ימי השהייה והזיקות המהותיות שנותרו לישראל. | כללי שובר השוויון חלים רק כאשר שתי המדינות רואות ביחיד תושב מס לפי דיניהן הפנימיים. |
| הכנסת עבודה | הכנסה מעבודה המבוצעת באוסטריה עשויה להתחייב במס באוסטריה לפי הדין המקומי. | ישראל עשויה לבחון אם התושבות נותקה ואם קיימת הכנסה שמקורה בישראל. | יש לבחון את סעיף הכנסת העבודה, את מקום ביצוע העבודה ואת החריגים הקבועים באמנה. |
| פעילות עצמאית | הפעילות נבחנת לפי מקום ביצועה, הרישום באוסטריה, ההכנסה החייבת וחובות הביטוח הסוציאלי. | נבחנים המשך פעילות בישראל, לקוחות בישראל, תשתית עסקית שנותרה בישראל ומועד ניתוק התושבות. | קיומו של מוסד קבע עשוי להשפיע על חלוקת זכויות המיסוי בין המדינות. |
| חברה אוסטרית | החברה עשויה להתחייב במס חברות באוסטריה, וחלוקת רווחים לבעל מניות עשויה ליצור שכבת מס נוספת. | ישראל עשויה לבחון שליטה וניהול, מוסד קבע, כללי חברה זרה וחובות דיווח של בעל המניות. | האמנה עשויה להיות רלוונטית לתושבות החברה, מוסד קבע, דיבידנד ומניעת כפל מס. |
| דיבידנד מישראל | הדיבידנד עשוי להתחייב באוסטריה כהכנסת הון, בכפוף לזיכוי בגין מס שנוכה בישראל. | ישראל עשויה לנכות מס במקור לפי הדין הישראלי, בכפוף לשיעורי האמנה. | בדרך כלל מדובר במסלול זיכוי באוסטריה, ולא בפטור מלא ממס אוסטרי. |
| ניירות ערך ונכסים קריפטוגרפיים | ניירות ערך וקריפטו עשויים להתחייב באוסטריה לפי כללי הכנסות הון או לפי ההסדר הייעודי לקריפטו. | ישראל עשויה לבחון מס יציאה ביחס לעליית ערך שנצברה לפני ניתוק התושבות. | סעיף רווחי ההון מסדיר את חלוקת הרווח סביב שינוי התושבות ואינו מבטל אוטומטית את הדין הישראלי. |
| מקרקעין בישראל | אוסטריה עשויה להביא בחשבון את ההכנסה בהתאם לדין המקומי ולמנגנון מניעת כפל המס באמנה. | ישראל שומרת בדרך כלל זכות מיסוי מהותית ביחס להכנסות ממקרקעין המצויים בישראל. | הכנסה ממקרקעין ניתנת בדרך כלל למיסוי במדינת מקום הנכס. |
| זכויות פנסיוניות בישראל | נדרשת בחינה לפי הדין האוסטרי ביחס לתשלומים מקופות פנסיה זרות. | אין להחיל מס יציאה באופן אוטומטי; יש לסווג את סוג התקבול: קצבה, היוון, תגמולים, פיצויים או משיכה שלא כדין. | סעיף הפנסיות עשוי להיות רלוונטי, אך יש לבדוק את מהות התקבול ואת החריגים האפשריים. |
הטבלה אינה מחליפה בחינה פרטנית. היא נועדה להמחיש את סדר העבודה המקצועי: תחילה מזהים את סוג ההכנסה או הנכס, לאחר מכן בוחנים את הדין הפנימי בכל מדינה, ורק בשלב הבא מפעילים את הוראות האמנה.
שאלות ותשובות בנושא מיסוי באוסטריה בעת מעבר מישראל
מתי אדם נחשב תושב מס באוסטריה?
תושבות מס באוסטריה נבחנת לפי הדין האוסטרי, בעיקר לפי קיומו של מקום מגורים או מקום שהייה רגיל במדינה. לאחר יצירת חבות מס בלתי מוגבלת, אוסטריה עשויה למסות הכנסות בישראל ומחוץ לה.
האם תושבות מס באוסטריה מסיימת אוטומטית תושבות מס בישראל?
לא. אוסטריה וישראל בוחנות תושבות לפי דיניהן הפנימיים. לכן ייתכן שאדם ייחשב תושב אוסטריה, ועדיין יידרש לבסס מול רשות המסים בישראל את מועד ניתוק התושבות.
מתי מפעילים את אמנת המס בין ישראל לאוסטריה?
האמנה נדרשת כאשר הדין הפנימי של שתי המדינות יוצר חבות מס מקבילה או כפל תושבות. היא אינה מחליפה את הדין המקומי, אלא קובעת חלוקת זכויות מיסוי ומנגנוני מניעת כפל מס.
מה קורה כאשר ישראל ואוסטריה רואות באותו אדם תושב מס?
במצב של כפל תושבות, יש להפעיל את כללי שובר השוויון באמנה. הכללים בוחנים, בין היתר, בית קבע, מרכז אינטרסים חיוניים, מקום שהייה רגיל ואזרחות.
האם הכנסה מישראל פטורה ממס באוסטריה?
לא בהכרח. יש לסווג את ההכנסה לפי האמנה. בחלק מהמקרים אוסטריה תפטור את ההכנסה ממס, אך עשויה להביאה בחשבון לצורך קביעת שיעור המס על יתר ההכנסות.
איך ממוסה דיבידנד מישראל אצל יחיד תושב אוסטריה?
דיבידנד מישראל ליחיד תושב אוסטריה מחייב בחינת ניכוי המס בישראל, המיסוי באוסטריה והזיכוי בגין המס הישראלי. בדרך כלל אין מדובר בפטור מלא באוסטריה, אלא במסלול זיכוי.
איך אוסטריה ממסה נכסים קריפטוגרפיים?
נכסים קריפטוגרפיים באוסטריה נכללים בדרך כלל במשטר הכנסות ההון, אך אין להסיק מכך שכל פעילות תמוסה באותו אופן. פעילות החורגת מניהול השקעות פרטי תסווג כהכנסה עסקית.
האם החלפת נכס קריפטוגרפי בנכס קריפטוגרפי אחר חייבת במס באוסטריה?
ככלל, החלפת נכס קריפטוגרפי אחד בנכס קריפטוגרפי אחר אינה נחשבת באוסטריה למימוש לצורכי מס. לעומת זאת, מכירה או המרה של נכס קריפטוגרפי לאירו, לדולר או למטבע רשמי אחר, וכן שימוש בנכס קריפטוגרפי כתמורה לרכישת נכס או שירות, עשויים ליצור אירוע מס בגין עליית הערך שנצברה בנכס. כאשר הפעילות חורגת מניהול השקעות פרטי ועולה לכדי פעילות עסקית, ההכנסה תסווג כהכנסה עסקית.
האם חל מס יציאה בישראל על נכסים לאחר מעבר לאוסטריה?
ייתכן. לגבי נכסי הון שנצברו בתקופת התושבות הישראלית, יש לבחון את סעיף 100א לפקודת מס הכנסה ואת סעיף רווחי ההון באמנת ישראל-אוסטריה.
האם קופת פנסיה ישראלית נכנסת אוטומטית למס יציאה?
לא באופן אוטומטי. יש להבחין בין עצם החזקת הזכות הפנסיונית לבין קבלת תקבול מן הקופה. המס ייבחן לפי סוג התקבול, מועד קבלתו והוראות האמנה.
