נכתב על ידי: רואה חשבון אמנון בן שושן, מומחה למיסוי ישראלי ובינלאומי
עודכן לאחרונה: 29 ביולי 2026
למי מיועד המאמר ומתי נדרשת בדיקה פרטנית: לישראלים המתכננים לשוב לישראל ולתושבים חוזרים ותיקים הרוכשים דירה בישראל, ובפרט כאשר הרכישה מתבצעת לפני החזרה, מעמד התושבות אינו ודאי או קיימות זכויות נוספות בדירות בישראל.
תושב חוזר ותיק אינו זכאי לפטור עצמאי ממס רכישה מכוח מעמדו בלבד. לאחר שהיה לתושב ישראל, זכאותו למדרגות מס הרכישה של דירה יחידה נבחנת ככל תושב ישראל אחר, בכפוף לתנאים הקבועים בחוק.
לצורך החלת מדרגות מס הרכישה של דירת מגורים יחידה יש להבחין בין רוכש שהיה תושב ישראל במועד הרכישה לבין רוכש שהיה תושב חוץ באותו מועד. כאשר הרוכש היה תושב ישראל, זכאותו נבחנת לפי הכללים הרגילים החלים על תושב ישראל הרוכש דירה יחידה. כאשר הרוכש היה תושב חוץ, ניתן להחיל את מדרגות המס של דירה יחידה אם בתוך שנתיים ממועד הרכישה היה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק, ובהתקיים יתר התנאים הקבועים בחוק.
הזכאות תלויה במועד רכישת הדירה, במועד שבו היה היחיד לתושב ישראל לצורכי מס, בהתקיימות התנאים להגדרתו כתושב חוזר ותיק ובמצבת הדירות של התא המשפחתי בישראל ובאזור.
מס רכישה לאחר החזרה לישראל כתושב ישראל
תושב חוזר ותיק שכבר שב והיה לתושב ישראל לצורכי מס במועד רכישת הדירה, ואינו מצוי בשנת הסתגלות לפי סעיף 14(ב) לפקודת מס הכנסה, אינו נדרש להסתמך על הוראה ייחודית הנובעת ממעמדו. ככל שהדירה הנרכשת היא דירתו היחידה בישראל ובאזור, בכפוף להגדרת התא המשפחתי וליתר התנאים הקבועים בחוק, יחולו עליו מדרגות מס הרכישה החלות על כל תושב ישראל הרוכש דירת מגורים יחידה.
לעומת זאת, יחיד שבחר בשנת הסתגלות אינו נחשב תושב ישראל לעניין פקודת מס הכנסה במהלך אותה שנה, אף ששב בפועל לישראל. כאשר הדירה נרכשת בשנת ההסתגלות, אין די בחזרה הפיזית לישראל כדי להחיל במועד הרכישה את מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה מכוח היותו תושב ישראל. במקרה כזה יש לבחון את הזכאות בהתאם להסדר החל על רכישת דירה בהיות הרוכש תושב חוץ, ובכלל זה אם בתום שנת ההסתגלות היה הרוכש לתושב ישראל בתוך התקופה הקבועה בחוק, בכפוף להארכות מועדים החלות לפי דין וליתר תנאי החוק.
מדרגות אלה אינן הטבה ייחודית לתושב חוזר ותיק. ההוראה הייחודית הנוגעת למעמדו רלוונטית כאשר דירת המגורים נרכשת בעודו תושב חוץ, לפני שובו לישראל, כפי שיפורט בהמשך.
בהתאם לסעיף 9(ג1ג)(3) לחוק מיסוי מקרקעין, ברכישת דירת מגורים יחידה בתקופה שמיום 16 בינואר 2025 ועד ליום 15 בינואר 2028, מס הרכישה מחושב לפי המדרגות המפורטות בטבלה שלהלן.
| חלק משווי הדירה | שיעור מס הרכישה |
|---|---|
| עד 1,978,745 ש"ח | 0% |
| מעל 1,978,745 ש"ח ועד 2,347,040 ש"ח | 3.5% |
| מעל 2,347,040 ש"ח ועד 6,055,070 ש"ח | 5% |
| מעל 6,055,070 ש"ח ועד 20,183,565 ש"ח | 8% |
| מעל 20,183,565 ש"ח | 10% |
המדרגות חלות על רכישת דירת מגורים יחידה מיום 16 בינואר 2025 ועד ליום 15 בינואר 2028, בכפוף לתנאים הקבועים בחוק מיסוי מקרקעין.
הצהרת תושבות לצורך החלת מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה – טופס 7912
יש להבחין בין רוכש שהיה תושב חוץ במועד הרכישה ומבקש להסתמך על ההוראה המרחיבה את הגדרת "תושב ישראל" לעניין מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה, לבין רוכש ששב לישראל ומבקש לדווח כי היה תושב ישראל לצורכי מס כבר במועד הרכישה. במקרה השני, רוכש המבקש לערוך שומה עצמית לפי מדרגות מס הרכישה החלות על דירת מגורים יחידה נדרש למסור הצהרה בדבר תושבותו בישראל, המשולבת בדיווח המקוון או מוגשת בטופס 7912, לפי אופן הגשת הדיווח. מדובר בהצהרת הרוכש, ולא באישור מקדמי בדבר מעמד התושבות או בהחלטת מיסוי המחייבת את רשות המסים.
כאשר ההצהרה נחתמת בפני עורך הדין המטפל בעסקה, עורך הדין מאמת את חתימת הרוכש. אימות החתימה אינו מהווה אישור לכך שהרוכש הוא תושב ישראל לצורכי מס ואינו מחליף את בחינת התשתית העובדתית שעליה מבוססת ההצהרה.
השלמת 183 ימי שהייה בישראל עד למועד הרכישה או עד למועד מסירת ההצהרה אינה תנאי בלעדי לקביעת התושבות, הנבחנת לפי מבחן מרכז החיים ובהתחשב בחזקות המספריות הקבועות בפקודת מס הכנסה. עם זאת, הצהרת התושבות כוללת הצהרות המתייחסות לשנת הרכישה כולה, ובכלל זה בדבר שהייה בישראל במשך יותר מ-183 ימים, קיומו של מרכז החיים בישראל, אי-בחירה בשנת הסתגלות ואי-העלאת טענה בדבר תושבות חוץ. לפיכך, ניתן למסור את ההצהרה גם בטרם הושלמו 183 ימי שהייה בפועל, ובלבד שבמועד מסירתה קיימת תשתית עובדתית מבוססת והערכה סבירה כי תנאיה יתקיימו בפועל עד תום שנת הרכישה.
בהוראות ההגשה לא נקבעה חובה כללית לצרף אישור בדבר הזכאות למעמד תושב חוזר ותיק, חוות דעת מקצועית או החלטת מיסוי. כאשר קיימת אי-ודאות מהותית ביחס למועד שבו היה הרוכש לתושב ישראל, למרכז חייו או ליכולתו לעמוד בהצהרות הכלולות בהצהרת התושבות, יש לבחון את העובדות והמסמכים הרלוונטיים לפני מסירתה.
מס רכישה לתושב חוץ ברכישת דירת מגורים בישראל
יחיד שהוא תושב חוץ במועד רכישת דירת מגורים בישראל אינו זכאי, ככלל, למדרגות מס הרכישה החלות על תושב ישראל הרוכש דירה יחידה. זאת גם כאשר אין בבעלותו דירה אחרת בישראל או מחוץ לישראל. החיוב נובע ממעמד התושבות במועד הרכישה, ולא מהחזקת דירת מגורים בחו"ל.
לפיכך, תושב חוץ, לרבות יחיד שהיה בעבר תושב ישראל וחדל להיות תושב ישראל לצורכי מס, יחויב לפי שיעורי מס הרכישה החלים על רכישת דירת מגורים שאינה דירה יחידה. שיעורים אלה עשויים ליצור פער מס מהותי ביחס למדרגות החלות על תושב ישראל הרוכש דירה יחידה, ויש להביאם בחשבון במסגרת בחינת העסקה.
חריג לכלל זה עשוי לחול כאשר הרוכש היה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק בתוך שנתיים ממועד רכישת הדירה, בכפוף להארכות מועדים החלות לפי דין ולהתקיימות יתר התנאים הקבועים בחוק, כפי שיפורט בפרק הבא.
בהתאם לסעיף 9(ג1ו) לחוק מיסוי מקרקעין, כנוסחו בהוראת השעה החלה עד ליום 31 בדצמבר 2026, על רכישת דירת מגורים שאינה דירה יחידה חלים שיעורי מס הרכישה המפורטים בטבלה שלהלן. שיעורים אלה חלים, ככלל, גם על תושב חוץ שאינו עומד בתנאים להחלת מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה.
| חלק משווי הדירה | שיעור מס הרכישה |
|---|---|
| עד 6,055,070 ש"ח | 8% |
| מעל 6,055,070 ש"ח | 10% |
השיעורים חלים עד ליום 31 בדצמבר 2026, בהתאם להוראת השעה ובכפוף להוראות חוק מיסוי מקרקעין.
רכישת דירת מגורים יחידה בהיות הרוכש תושב חוץ
לעניין מדרגות מס הרכישה החלות על דירה יחידה, הגדרת "תושב ישראל" כוללת גם יחיד שבתוך שנתיים ממועד רכישת הדירה היה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק, כמשמעותם בסעיף 14(א) לפקודת מס הכנסה, בכפוף להארכות מועדים החלות לפי דין.
בהתאם לכך, תושב חוץ הרוכש דירת מגורים בישראל עשוי להיות זכאי למדרגות המס של דירה יחידה, אף שלא היה תושב ישראל במועד הרכישה, אם בתוך התקופה הקבועה בחוק היה לתושב ישראל והתקיימו בו התנאים להגדרתו כתושב ישראל לראשונה או כתושב חוזר ותיק.
קביעת המועד שבו היה הרוכש לתושב ישראל
המועד שבו היה הרוכש לתושב ישראל נקבע בהתאם למבחן מרכז החיים הקבוע בפקודת מס הכנסה. במסגרת זו נבחנים מכלול קשריו המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים, ובכלל זה מקום ביתו הקבוע, מקום מגוריו ומגורי משפחתו, מקום עיסוקו ומקום האינטרסים הכלכליים המהותיים שלו.
לפי עמדת רשות המסים בחוזר מס הכנסה 1/2011, לגבי יחיד שהיה עד אותו מועד תושב חוץ, המועד שבו העביר את מרכז חייו לישראל יהיה המוקדם מבין החלופות הרלוונטיות: לגבי יחיד שאינו בעל משפחה – המועד שבו בית קבע בישראל החל לשמש למגוריו; לגבי יחיד בעל משפחה – המועד שבו בית קבע בישראל, הזמין לשימושו או לשימוש משפחתו, החל לשמש למגוריהם הקבועים של אחד מבני המשפחה, כאשר המשפחה נמצאת עמו בישראל; או מועד הסיווג המופיע בתעודת עולה חדש או בתעודת תושב חוזר שהנפיק משרד העלייה והקליטה.
עם זאת, יש לבחון את מכלול הנסיבות. מועד הסיווג המופיע בתעודת עולה חדש או בתעודת תושב חוזר הוא אחד המועדים המובאים בחשבון בהתאם לחוזר מס הכנסה 1/2011, אך עצם הנפקת התעודה אינה מקנה כשלעצמה מעמד מיסויי או זכאות להטבות מס. זיקות אחרות עשויות ללמד כי מרכז החיים עבר לישראל במועד מוקדם יותר. השלמת 183 ימי שהייה בישראל אינה תנאי מוקדם לקביעת התושבות, אלא אחת החזקות המספריות הנבחנות לצד מבחן מרכז החיים.
זכויות בדירות נוספות ורכישת דירה חלופית
הזכאות נבחנת לפי זכויות הרוכש והתא המשפחתי בדירות מגורים בישראל ובאזור. דירה בחו"ל אינה נחשבת, כשלעצמה, דירה נוספת, וגם זכויות חלקיות מסוימות בדירה נוספת, כגון חלק שאינו עולה על שליש או חלק שאינו עולה על מחצית בדירת ירושה, אינן שוללות בהכרח את הסיווג כדירה יחידה.
גם רוכש המחזיק בדירה קיימת עשוי להיחשב רוכש דירה יחידה במסגרת רכישת דירה חלופית, אם הדירה הקודמת נמכרת בתוך התקופה הקבועה בחוק. ברכישת דירה מקבלן ובהתקיים הארכות מועדים עשויות לחול הוראות מיוחדות ביחס למועד המכירה.
- דירת מגורים בחו"ל אינה נחשבת, כשלעצמה, דירה נוספת לצורך הגדרת דירה יחידה.
- תושב חוזר שאינו עומד בהגדרת תושב חוזר ותיק אינו נכלל בהוראה המרחיבה את הגדרת „תושב ישראל” לעניין מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה.
- בחישוב תום התקופה הקבועה בסעיף 9(ג1ג)(4)(ב) לחוק יש להביא בחשבון הארכות מועדים סטטוטוריות, ככל שהן חלות על נסיבות הרכישה.
הרחבת הגדרת "תושב ישראל" לעניין מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה
ההוראה הקבועה בסעיף 9(ג1ג)(4)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין מרחיבה את הגדרת "תושב ישראל" לעניין מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה, כך שהיא כוללת גם יחיד שבתוך שנתיים ממועד רכישת הדירה היה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק, כמשמעותם בסעיף 14(א) לפקודת מס הכנסה.
בחישוב תום התקופה הקבועה בחוק יש לבחון אם חלה הארכת מועדים מכוח הוראת שעה. הוראות ההארכה שנקבעו בעקבות מלחמת חרבות ברזל ובעקבות מלחמת "שאגת הארי" כללו במפורש גם את התקופה הקבועה בסעיף 9(ג1ג)(4)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין. לפיכך, במקרים שבהם חלות הוראות אלה, המועד האחרון להשלמת התנאי עשוי להידחות, ואין להסתפק במניין של 24 חודשים ממועד רכישת הדירה.
תושב חוזר ותיק הוא יחיד ששב והיה לתושב ישראל לאחר שהיה תושב חוץ במשך עשר שנים רצופות לפחות. תקופה זו נבחנת בהתאם למעמד התושבות לצורכי מס, ולא בהכרח ממועד היציאה הפיזית מישראל.
תושב חוזר שאינו עומד בהגדרת תושב חוזר ותיק אינו רשאי להסתמך על ההוראה המרחיבה כאשר הדירה נרכשה בהיותו תושב חוץ. עם זאת, לאחר ששב והיה לתושב ישראל, הוא עשוי להיות זכאי למדרגות מס הרכישה של דירה יחידה ברכישה שתבוצע מאותו מועד, ככל שמתקיימים יתר התנאים הקבועים בחוק.
לפיכך, כאשר קיימת אי-ודאות ביחס למועד ניתוק התושבות, להשלמת עשר שנות תושבות חוץ רצופות או למועד שבו היה הרוכש לתושב ישראל, יש לבחון את הזכאות לפני רכישת הדירה. אם הרוכש אינו עומד בתנאים להגדרת תושב חוזר ותיק ולא היה תושב ישראל במועד הרכישה, לא יחולו עליו מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה מכוח ההוראה המרחיבה.
ההבחנה בין תושב חוזר ותיק לבין עולה לעניין מס רכישה
לעניין מס רכישה, הדין מבחין בין תושב חוזר ותיק לבין עולה. תושב חוזר ותיק עשוי להיכלל בהגדרת "תושב ישראל" לצורך החלת מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה, לרבות כאשר רכש את הדירה בהיותו תושב חוץ והיה לתושב חוזר ותיק בתוך התקופה הקבועה בחוק.
בפסק הדין בעניין נטע צוובנר קבעה ועדת הערר כי ההקלה הקבועה בתקנה 12 לתקנות מס הרכישה אינה חלה על תושב חוזר ותיק מכוח מעמדו. לפיכך, כאשר הדירה הנרכשת אינה דירתו היחידה, אין במעמד תושב חוזר ותיק, כשלעצמו, כדי להקנות לו את שיעורי מס הרכישה המוטבים שנקבעו לעולה.
הקלות מס הרכישה הייעודיות לעולה נבחנות לפי תקנה 12 או תקנה 12א לתקנות מס הרכישה, בהתאם למועד העלייה, למועד הרכישה ולהוראות המעבר. הקלות אלה אינן חלות על תושב חוזר ותיק.
הקלות מס הרכישה לעולה לפי תקנה 12 ולפי תקנה 12א
החלת תקנה 12 בנוסחה הקודם מכוח הוראות המעבר
לעולה שמועד כניסתו לישראל לראשונה קדם ליום 15 באוגוסט 2024 עשויה לעמוד, מכוח הוראות המעבר, האפשרות לבחור בהחלת תקנה 12 בנוסחה ערב תיקונה על רכישת דירת מגורים.
ההקלה לפי נוסח זה אינה מותנית בכך שהדירה הנרכשת תהיה דירתו היחידה של העולה, ולכן היא עשויה לחול גם על רכישת דירת מגורים נוספת, ובלבד שהדירה תשמש למגוריו, שהרכישה בוצעה בתקופה המתחילה שנה לפני כניסתו לישראל לראשונה ומסתיימת שבע שנים לאחר כניסתו, ושההקלה לא נוצלה קודם לכן ברכישת דירת מגורים.
לפיכך, עולה כאמור עשוי לרכוש דירה אחת לפי מדרגות מס הרכישה הרגילות החלות על דירה יחידה, מבלי לממש את ההקלה הייעודית לפי תקנה 12, ולבקש את החלת תקנה 12 ברכישה נפרדת העומדת בתנאיה. אין מדובר בהחלה מצטברת של שתי הקלות על אותה רכישה, אלא בזכאויות נפרדות הנבחנות ביחס לרכישות שונות ומכוח הוראות דין שונות.
| חלק משווי הדירה | שיעור מס הרכישה |
|---|---|
| עד 1,988,090 ש"ח | 0.5% |
| מעל 1,988,090 ש"ח | 5% |
השיעורים מתייחסים לרכישה המתבצעת בשנת 2026 בידי עולה הזכאי לבחור בהחלת תקנה 12 בנוסחה הקודם, בכפוף להוראות המעבר וליתר תנאי התקנה.
ההקלה לעולה לפי תקנה 12א
ברכישת דירת מגורים שנעשתה ביום 15 באוגוסט 2024 או לאחריו, ההקלה הייעודית לעולה נבחנת לפי תקנה 12א, בכפוף להוראות המעבר. עולה שנכנס לישראל לראשונה לפני מועד זה עשוי לבחור, בהתקיים התנאים שנקבעו בהוראות המעבר, בהחלת תקנה 12 בנוסחה ערב התיקון במקום תקנה 12א. ההקלה לפי תקנה 12א מותנית בכך שהדירה הנרכשת היא דירתו היחידה של העולה או דירה חלופית העומדת בתנאים הקבועים בחוק, והיא ניתנת פעם אחת בלבד.
כאשר הדירה עומדת בתנאים להחלת תקנה 12א, יש להשוות בין חבות המס לפי התקנה לבין חבות המס לפי מדרגות מס הרכישה הרגילות החלות על דירה יחידה. שתי חלופות החישוב אינן חלות במצטבר על אותה רכישה, ויש לחשב את המס לפי כל חלופה בנפרד וליישם את החלופה המיטיבה עם העולה.
יתרונה של תקנה 12א מתבטא בחלק השווי שמעל מדרגת המס בשיעור 0% ועד 6,055,070 ש"ח, החייב במס בשיעור של 0.5% בלבד, במקום שיעורי המס של 3.5% ו-5% החלים במדרגות הרגילות של דירה יחידה. ההקלה לפי תקנה 12א אינה מוקנית לתושב חוזר ותיק ואינה חלה אם שווי הדירה עולה על התקרה הקבועה בתקנה.
| חלק משווי הדירה | שיעור מס הרכישה |
|---|---|
| עד 1,978,745 ש"ח | 0% |
| מעל 1,978,745 ש"ח ועד 6,055,070 ש"ח | 0.5% |
| מעל 6,055,070 ש"ח ועד 20,183,565 ש"ח | 8% |
ההקלה חלה על דירה יחידה או דירה חלופית ששווייה אינו עולה על 20,183,565 ש"ח, בכפוף לתקופת הזכאות וליתר תנאי תקנה 12א.
חשיבות בחינת הזכאות למעמד תושב חוזר ותיק לפני החזרה לישראל
מומלץ לבחון את הזכאות למעמד תושב חוזר ותיק עוד לפני החזרה לישראל, ובפרט כאשר נשקלת רכישת דירת מגורים בישראל בתקופת השהייה בחו"ל. בדיקה מוקדמת מאפשרת לבחון את מועד ניתוק התושבות, את השלמתן של עשר שנות תושבות חוץ רצופות ואת מועד הרכישה המתוכנן ביחס למועד החזרה.
הבדיקה המוקדמת אינה תנאי עצמאי לזכאות. המעמד נקבע בהתאם לעובדות ולתנאים הקבועים בדין. עם זאת, כאשר הבדיקה נערכת רק לאחר רכישת הדירה או לאחר החזרה לישראל, מועדי הרכישה והחזרה וכן המועד שבו היה היחיד לתושב ישראל כבר התגבשו מבחינה עובדתית ומשפטית. בנסיבות אלה, עשויה להישלל האפשרות להתאים את עיתוי העסקה והחזרה לתנאים הקבועים בדין להחלת מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה.
לפיכך, כאשר הזכאות למעמד תושב חוזר ותיק אינה ודאית, יש לבחון את השלכות מס הרכישה לפני רכישת הדירה, ולא להסתמך על תעודת תושב חוזר שהנפיק משרד העלייה והקליטה כקביעה מכרעת לעניין מעמד התושבות או הזכאות להטבות מס.
העברת כספים מחו"ל לרכישת הדירה ודרישות הבנק
תושב חוזר המתכוון לממן את רכישת הדירה באמצעות כספים המועברים מחו"ל עשוי להידרש להציג לבנק בישראל מידע ומסמכים בדבר מקור הכספים, נסיבות קבלתם ונתיב העברתם. בדיקה זו נערכת במסגרת חובות הבנק בתחום הכרת הלקוח וניהול סיכוני איסור הלבנת הון, והיא נפרדת מבחינת מעמד התושבות ומהזכאות למדרגות מס הרכישה של דירה יחידה.
כאשר מקור הכספים הוא במכירת נכס בחו"ל, הבנק עשוי לדרוש, בהתאם לנסיבות, את הסכם המכירה, מסמכי השלמת העסקה, דפי חשבון המעידים על קבלת התמורה ועל רצף העברתה, מסמכי מס והסברים לפערים בין תמורת המכירה לבין הסכום המועבר לישראל. הבנק רשאי לבקש מידע, הסברים ואסמכתאות בכתב כאשר היקף הפעילות או מאפייניה מחייבים בדיקה נוספת.
אישור בדבר הזכאות למעמד תושב חוזר ותיק אינו מחליף את בדיקות הציות שמבצע הבנק ואינו מחייב את הבנק לאשר את קבלת הכספים. מומלץ לפנות לבנק לפני ביצוע ההעברה, לקבל מראש את רשימת המסמכים הנדרשת ולוודא כי קיימת התאמה בין זהות המוכר, סכומי התמורה, החשבונות שדרכם הועברו הכספים והסכום המיועד לרכישת הדירה.
כאשר הבנק דורש אישור או חתימה של רואה חשבון, אין מדובר בפעולה טכנית. מתן האישור מותנה בבחינת נוסח הטופס, בדיקת המסמכים שעליהם הוא מבוסס, התאמת הסכומים והגדרת היקף האחריות המקצועית הנובעת מן החתימה.
כאשר הדוח לשנת מכירת הנכס טרם הוגש
לעיתים דורש הבנק לציין באיזה דוח שהוגש לרשות המסים בישראל דווחה מכירת הנכס שממנה נבעו הכספים המועברים. כאשר המכירה בוצעה בשנת המס הנוכחית והדוח לאותה שנה טרם הוגש, אין לאשר כי העסקה כבר דווחה בישראל.
ככל שלאחר בחינת נסיבות המקרה נמצא כי קיימת חובת דיווח בישראל, ניתן לציין כי המכירה תדווח במסגרת הדוח שיוגש בגין אותה שנת מס, בכפוף לכך שנוסח זה מקובל על הבנק. יש להבחין בין אישור כי דיווח כבר בוצע לבין הצהרה בדבר דיווח שייערך בעתיד.
מתי נדרשת בחינה מקצועית או החלטת מיסוי
מסירת הצהרת תושבות במסגרת הדיווח על רכישת הדירה אינה מותנית, כשלעצמה, בצירוף חוות דעת מקצועית או החלטת מיסוי. כאשר העובדות ברורות, מרכז חייו של הרוכש עבר לישראל ואין קושי בעמידה בהצהרות הנדרשות לצורך החלת מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה, ניתן לבסס את הדיווח על הצהרת הרוכש, בכפוף להתקיימות מלוא התנאים הקבועים בדין.
בחינה מקצועית מעמיקה נדרשת כאשר קיימת אי-ודאות ביחס למועד העברת מרכז החיים לישראל, להשלמת עשר שנות תושבות חוץ רצופות, לקיומו של בית קבע בחו"ל, למקום מגורי התא המשפחתי, לבחירה בשנת הסתגלות או ליכולת לעמוד בהצהרות המתייחסות לשנת הרכישה. בנסיבות אלה, עמדה מקצועית כתובה צריכה להתבסס על בחינה מלאה של העובדות והמסמכים הרלוונטיים, ולא על בדיקה נקודתית של טופס 7912 בלבד.
הגשת בקשה להחלטת מיסוי עשויה להישקל כאשר נדרשת קביעה רשמית של רשות המסים בדבר מעמד התושבות, מועד החזרה לישראל או הזכאות למעמד תושב חוזר ותיק, ובפרט כאשר התשתית העובדתית מורכבת או שנויה במחלוקת. החלטת מיסוי אינה תנאי כללי להחלת מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה, והצורך בה נבחן בהתאם לנסיבותיו הפרטניות של כל מקרה.
כאשר מתבקשת קביעה בדבר עמידת היחיד בתנאים לקבלת מעמד של תושב ישראל לראשונה או תושב חוזר ותיק, יש לבחון אם נסיבות המקרה מתאימות להגשת בקשה להחלטת מיסוי במסלול הירוק באמצעות טופס 913. ככל שהעובדות אינן עומדות בתנאי המסלול הירוק, או שהסוגיות הטעונות הכרעה חורגות מגדרו, יש לבחון הגשת בקשה רגילה להחלטת מיסוי.
בקשה לתיקון שומת מס רכישה ולהחזר הפרש המס
תושב חוץ שרכש דירת מגורים יחידה בישראל ושילם מס רכישה לפי השיעורים החלים על דירה שאינה יחידה עשוי להיות זכאי להחזר הפרש המס, אם בתוך התקופה הקבועה בחוק, לרבות מועד מוארך ככל שהוא חל, היה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק, והתקיימו מלוא התנאים להחלת מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה.
ההחזר אינו ניתן באופן אוטומטי. יש להגיש למנהל מיסוי מקרקעין בקשה לתיקון השומה ולצרף את המסמכים התומכים במעמד התושבות, במועד שבו היה הרוכש לתושב ישראל ובזכאות לסיווג הדירה כדירה יחידה.
בהתאם לסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין, המנהל רשאי, בין ביוזמתו ובין לפי בקשת מי ששילם את המס, לתקן שומה בתוך ארבע שנים מיום שאושרה כשומה עצמית או מיום שנקבעה שומה לפי מיטב השפיטה, לפי העניין. במקרה של רוכש המבקש להחיל בדיעבד את מדרגות מס הרכישה של דירה יחידה, יש לבחון אם מתקיימת עילה לתיקון השומה, ובכלל זה אם נתגלו עובדות העשויות לשנות את סכום המס או אם נתגלתה טעות בשומה.
בית המשפט העליון קבע כי המנהל מוסמך להאריך את התקופה הקבועה בסעיף 85 מכוח סעיף 107 לחוק, בהתקיים סיבה מספקת. אין מדובר בהארכה אוטומטית, והבקשה נבחנת בהתאם לנסיבות המקרה.
שאלות נפוצות בנושא מס רכישה לתושב חוזר ותיק
להלן תשובות תמציתיות לשאלות המרכזיות המתעוררות בעת רכישת דירת מגורים בישראל על ידי תושב חוזר ותיק או על ידי מי שמתכנן לשוב לישראל.
האם תושב חוזר ותיק זכאי לפטור ממס רכישה?
לא. המעמד כתושב חוזר ותיק אינו מקנה פטור עצמאי ממס רכישה או שיעור מס רכישה מיוחד. הזכאות נבחנת לפי הכללים החלים על דירת מגורים יחידה, בהתאם למעמד התושבות וליתר התנאים הקבועים בחוק.
מה הדין כאשר התושב החוזר הוותיק היה תושב ישראל במועד רכישת הדירה?
כאשר הרוכש היה תושב ישראל לצורכי מס במועד הרכישה, זכאותו למדרגות מס הרכישה של דירה יחידה נבחנת ככל תושב ישראל אחר, בהתאם לזכויות התא המשפחתי בדירות בישראל ובאזור וליתר התנאים הקבועים בחוק.
כיצד שנת הסתגלות משפיעה על הזכאות למדרגות מס רכישה של דירה יחידה?
יחיד שבחר בשנת הסתגלות לפי סעיף 14(ב) לפקודת מס הכנסה אינו נחשב תושב ישראל לצורכי מס במהלך אותה שנה. לכן, כאשר הדירה נרכשת בשנת ההסתגלות, יש לבחון את הזכאות לפי הכללים החלים על רכישה בהיות הרוכש תושב חוץ, ובפרט אם בתום שנת ההסתגלות היה הרוכש לתושב ישראל בתוך התקופה הקבועה בחוק, בכפוף להארכות מועדים החלות לפי דין וליתר תנאי החוק.
האם תושב חוזר ותיק יכול לרכוש דירה בישראל לפני החזרה?
כן. תושב חוץ הרוכש דירת מגורים בישראל עשוי להיות זכאי למדרגות המס של דירה יחידה אם בתוך התקופה הקבועה בחוק היה לתושב ישראל והתקיימו בו התנאים להגדרתו כתושב ישראל לראשונה או כתושב חוזר ותיק.
ממתי נמנות השנתיים הקבועות בחוק?
השנתיים נמנות ממועד רכישת הדירה. בתוך פרק זמן זה על הרוכש להיות לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק, כמשמעותם בסעיף 14(א) לפקודת מס הכנסה. ככל שחלה הארכת מועד לפי דין, המועד להשלמת תנאי התושבות יידחה בהתאם ולא יסתיים בהכרח בתום 24 חודשים ממועד רכישת הדירה.
האם די בחזרה פיזית לישראל בתוך שנתיים?
לא. אין די בהגעה פיזית לישראל, בכוונה להשתקע בישראל או בקבלת מעמד של תושב חוזר ממשרד העלייה והקליטה. יש לבחון אם בתוך התקופה הקבועה בחוק, לרבות מועד מוארך ככל שהוא חל, נעשה הרוכש תושב ישראל לצורכי מס.
האם תושב חוזר שאינו ותיק זכאי למדרגות דירה יחידה מכוח ההוראה המרחיבה?
לא. ההוראה הקבועה בסעיף 9(ג1ג)(4)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין חלה על תושב ישראל לראשונה ועל תושב חוזר ותיק בלבד. לפיכך, תושב חוזר שאינו ותיק שרכש את הדירה בהיותו תושב חוץ אינו זכאי להסתמך על הוראה זו. לאחר שהיה לתושב ישראל, זכאותו למדרגות מס הרכישה של דירה יחידה תיבחן לפי התנאים הרגילים החלים על תושב ישראל.
האם דירה בבעלות הרוכש בחו"ל שוללת את הזכאות לדירה יחידה?
לא. דירת מגורים המצויה מחוץ לישראל אינה נחשבת, כשלעצמה, דירה נוספת לצורך הגדרת דירה יחידה. עם זאת, יש לבחון את זכויות הרוכש והתא המשפחתי בדירות מגורים בישראל ובאזור.
כיצד נבחנות זכויות הרוכש והתא המשפחתי בדירות מגורים?
הבחינה נעשית לפי זכויות הרוכש והתא המשפחתי בדירות מגורים בישראל ובאזור. זכויות חלקיות מסוימות בדירה נוספת אינן שוללות בהכרח את הסיווג כדירה יחידה. גם רוכש המחזיק בדירה קיימת עשוי להיחשב רוכש דירה יחידה במסגרת רכישת דירה חלופית, אם הדירה הקודמת נמכרת בתוך התקופה הקבועה בחוק.
מה ההבדל בין תושב חוזר ותיק לבין עולה לעניין מס רכישה?
תושב חוזר ותיק אינו זכאי מכוח מעמדו להקלות מס הרכישה שנקבעו לעולה. ועדת הערר בעניין נטע צוובנר קבעה כי תקנה 12 לתקנות מס הרכישה אינה חלה על תושב חוזר ותיק מכוח מעמדו זה. הטבות לעולה נבחנות לפי תקנה 12 או תקנה 12א, בהתאם למועד העלייה, למועד הרכישה ולהוראות המעבר.
האם ניתן לקבל החזר מס רכישה לאחר החזרה לישראל?
ייתכן. כאשר שולמו שיעורי מס הרכישה החלים על דירה שאינה דירה יחידה, ולאחר מכן התקיימו בתוך התקופה הקבועה בחוק התנאים להחלת מדרגות המס של דירה יחידה, ניתן להגיש בקשה לתיקון השומה ולהחזר הפרש המס, בכפוף לעילת תיקון ולמועדים הקבועים בחוק.
מהו המועד להגשת בקשה לתיקון שומת מס הרכישה?
ככלל, תיקון שומה לפי סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין אפשרי בתוך ארבע שנים מיום שאושרה השומה העצמית או מיום שנקבעה שומה לפי מיטב השפיטה, לפי העניין. יש להצביע על עילת תיקון רלוונטית, כגון עובדות העשויות לשנות את סכום המס או טעות בשומה. במקרים מתאימים ניתן לבקש הארכת מועד לפי סעיף 107 לחוק, בהתקיים סיבה מספקת.
מתי מומלץ לבדוק את הזכאות למדרגות מס רכישה של דירה יחידה?
מומלץ לבצע את הבדיקה לפני רכישת הדירה ולפני החזרה לישראל, במיוחד כאשר קיימת אי-ודאות ביחס למועד ניתוק התושבות, להשלמת עשר שנות תושבות חוץ רצופות, לשנת הסתגלות או למועד שבו היחיד צפוי להיות לתושב ישראל לצורכי מס.
אודות המשרד
משרד רו"ח אמנון בן שושן מתמחה במיסוי ישראלי ובינלאומי ומעניק ייעוץ מקצועי בסוגיות תושבות לצורכי מס, תושבים חוזרים ותיקים, עולים חדשים והשלכות המס הנובעות מחזרה לישראל ומרכישת נכסים בישראל.
בחינת הזכאות למדרגות מס רכישה של דירה יחידה מחייבת ניתוח של מעמד התושבות, מועד החזרה לישראל, מועד הרכישה ומצבת הדירות של התא המשפחתי. המשרד מעניק ייעוץ בסוגיות אלה ובהשלכותיהן על מעמד המס בישראל.
כאשר נדרש טיפול משפטי בעסקת המקרקעין, דיווח למיסוי מקרקעין או ייצוג מול משרדי מיסוי מקרקעין, יש להסתייע בעורך דין המתמחה בתחום.
