מיסוי פנסיה וביטוח לאומי המתקבלים מארה"ב
נכתב על ידי: רואה חשבון אמנון בן שושן, מומחה למיסוי ישראלי ובינלאומי
עודכן לאחרונה: 9 באוגוסט 2026
המאמר מיועד: לתושבי ישראל המקבלים או צפויים לקבל תשלומי פנסיה, קצבאות או Social Security מארצות הברית, ובפרט לישראלים שעבדו בעבר בארצות הברית וצברו זכויות בתכניות פנסיוניות אמריקאיות כגון IRA או (k)401.
מתי נדרשת בחינה מקצועית: כאשר נדרש לקבוע את סיווג התשלום לצורכי אמנת המס, כאשר מדובר במשיכה חד-פעמית מתכנית פנסיונית, כאשר מקבל הקצבה הוא אזרח ארצות הברית או בעל Green Card, כאשר מדובר בפנסיה ממשלתית, או כאשר יש לבחון את תחולת הפטורים והקלות המס בישראל ואת מנגנון מניעת כפל המס בין שתי המדינות.
תקציר מקצועי: מיסוי פנסיה וקצבאות מארצות הברית אינו נקבע לפי זהות הגוף המשלם בלבד. יש לבחון את סוג התשלום, תושבות המס של מקבל הקצבה, אזרחותו, תחולת אמנת המס בין ישראל לארצות הברית והוראות פקודת מס הכנסה. האמנה מבחינה בין פנסיה פרטית, תשלומי Social Security ופנסיה ממשלתית, ולכל אחד מהם עשוי לחול הסדר מס שונה. כאשר קיימת חבות מס בשתי המדינות, יש לבחון את מנגנון מניעת כפל המס ואת הזכאות לזיכוי בשל מסי חוץ.
מקרה שכיח במיסוי בינלאומי הוא של תושב ישראל לצורכי מס שעבד בעבר בארצות הברית וצבר זכויות בתכניות פנסיוניות אמריקאיות, ובהן IRA או (k)401. עם הגיעו לגיל הפרישה או למועד שבו ניתן לבצע משיכה מהתכנית, עשויים הכספים להשתלם כקצבה תקופתית או בדרך של משיכה חד-פעמית. לסיווג אופן התשלום עשויה להיות משמעות מהותית לצורך תחולת הוראות אמנת המס והדין הישראלי.
סוגיה נפרדת מתעוררת ביחס לתשלומי Social Security המשולמים על ידי ה-Social Security Administration לתושבי ישראל. אמנת המס קובעת לתשלומים אלה הסדר שונה מזה החל על פנסיה פרטית, ולכן אין לנתח את שני סוגי ההכנסה כמקשה אחת.
המאמר בוחן את אופן המיסוי בישראל ובארצות הברית של פנסיה פרטית, פנסיה ממשלתית ותשלומי Social Security, את השפעת האזרחות האמריקאית וה-Saving Clause, את הוראות הפטור הרלוונטיות בפקודת מס הכנסה ואת מנגנוני מניעת כפל המס והזיכוי בשל מסי חוץ.
מיסוי פנסיה בתכנית ניהול IRA
IRA הוא הסדר חיסכון פנסיוני אישי הנהנה מהטבות מס בהתאם לדין האמריקאי. עובד שצבר זכויות בתכנית פרישה של מעסיק, כגון (k)401, עשוי להעביר סכומים הזכאים לכך לחשבון IRA באמצעות Rollover, בכפוף להוראות התכנית ולכללי הדין האמריקאי. העברה כאמור מאפשרת, ככל שמתקיימים התנאים הקבועים בדין, להמשיך את דחיית המס על הכספים שהועברו עד למועד חלוקתם.
יש להבחין בין המועד שבו ניתן לבצע משיכה מהחשבון לבין מועד תחילת חובת ה-Required Minimum Distribution. בהתאם לדין האמריקאי, גיל תחילת חובת ה-RMD נקבע כיום לפי שנת לידתו של בעל החשבון ועומד על 73 או 75, לפי העניין. אין מדובר בגיל שממנו בלבד ניתן למשוך כספים מהתכנית. חלוקה מוקדמת מ-IRA לפני גיל 59 וחצי עשויה להיות כפופה, נוסף על מס ההכנסה החל על החלק החייב במס, למס נוסף בשיעור של 10% לפי סעיף 72(t) ל-Internal Revenue Code, אלא אם מתקיים אחד החריגים הקבועים בדין. סיווג החלוקה לצורכי אמנת המס, ובפרט ההבחנה בין קצבה תקופתית לבין משיכה חד-פעמית, נבחן בנפרד.
מיסוי פנסיה אמריקאית מגוף *פרטי* – הוראות אמנת המס בין ישראל לארצות הברית
מיסוי פנסיה אמריקאית בידי תושבי ישראל *שאינם* אזרחים אמריקאים או בעלי גרין קארד
סעיף 20(1) לאמנת המס בין ישראל לארצות הברית קובע, בכפוף להוראות סעיף 22, כי פנסיה וגמול דומה המשולמים ליחיד חייבים במס רק במדינה שבה הוא תושב לצורכי האמנה. לעניין סעיף זה, "פנסיה וגמול דומה" מוגדרים באמנה כתשלומים תקופתיים המשולמים, בין היתר, עקב פרישה ובזיקה לעבודה בעבר. בהתאם לכך, קצבאות תקופתיות המשולמות מתכניות IRA או (k)401 עשויות להיכלל בהוראות סעיף 20, ככל שהן עומדות בתנאי ההגדרה. לעומת זאת, משיכה חד-פעמית מתכנית פנסיונית אינה נכללת אוטומטית בהגדרה זו, ולכן תחולת האמנה עליה מחייבת בחינה נפרדת. כאשר סעיף 20(1) חל ומקבל הפנסיה הוא תושב ישראל לצורכי האמנה שאינו כפוף לזכות המיסוי האמריקאית מכוח ה-Saving Clause, זכות המיסוי על הפנסיה מוקנית לישראל בלבד.
כאשר מדובר בפנסיה פרטית ממקור אמריקאי, לרבות קצבה תקופתית מתכנית IRA או (k)401, תשלום לתושב חוץ עשוי להיות כפוף לניכוי מס אמריקאי במקור בשיעור של 30% בהיעדר תיעוד תקף המאפשר למשלם להחיל פטור או שיעור מס מופחת מכוח אמנת מס.
כאשר מתקיימים התנאים לקבלת הפטור לפי סעיף 20 לאמנה, ניתן לתבוע את הטבת האמנה באמצעות הגשת טופס W-8BEN לגוף המשלם, שבו מצהיר מקבל התשלום, בין היתר, על מעמדו כתושב חוץ ועל תושבותו בישראל לצורכי האמנה. הגוף המשלם עשוי לדרוש מסמכים נוספים לביסוס הזכאות להטבת האמנה. לאחר קבלת תיעוד תקף ובכפוף לעמידה בתנאי סעיף 20, ניתן להחיל את הפטור מניכוי מס אמריקאי במקור על התשלום הנכלל בהוראות הסעיף.
מיסוי פנסיה אמריקאית בידי תושבי ישראל *בעלי* אזרחות או גרין קארד
סעיף 6(3) לאמנה, הכולל את הוראת ה-Saving Clause, מאפשר לארצות הברית להמשיך ולמסות את אזרחיה בהתאם לדין האמריקאי, גם כאשר הם תושבי ישראל לצורכי האמנה. לפיכך, כאשר אזרח ארצות הברית שהוא תושב ישראל מקבל פנסיה פרטית שעליה חל סעיף 20(1), הקצאת זכות המיסוי לישראל לפי סעיף זה אינה מונעת מארצות הברית להטיל עליו מס מכוח אזרחותו. במקרה כזה יש ליישם את מנגנון מניעת כפל המס שבסעיף 26 לאמנה. ככל שמדובר בהכנסה שעליה חל סעיף 26(2), המס האמריקאי המוטל מכוח האזרחות אינו מזכה, ככלל, בזיכוי בישראל מעבר למס שארצות הברית הייתה רשאית להטיל אילו מקבל ההכנסה לא היה אזרח אמריקאי. ההקלה בגין המס הישראלי ניתנת בצד האמריקאי בהתאם למנגנון הקבוע באמנה.
לפיכך, עצם ניכוי המס בארצות הברית מפנסיה של אזרח אמריקאי אינו מלמד כי המס נגבה בניגוד לאמנה. יש להשוות בין המס שנוכה לבין חבות המס האמריקאית הסופית לאחר יישום הוראות האמנה והזיכויים החלים. ככל שנוכה מס העולה על החבות הסופית, ניתן לבחון הגשת בקשה להחזר בגין הסכום העודף. לגבי בעל Green Card יש לקבוע תחילה את תושבותו לצורכי האמנה בהתאם לסעיף 3; אין להחיל עליו אוטומטית את התוצאה החלה על אזרח אמריקאי רק מכוח החזקת ה-Green Card.
מיסוי פנסיה מגוף *ממשלתי* בידי אזרח אמריקאי – הוראות אמנת המס בין ישראל לארצות הברית
כאשר מדובר בפנסיה ממשלתית, סעיף 22 לאמנת המס בין ישראל לארצות הברית קובע הסדר שונה מזה החל על פנסיות פרטיות. ככלל, פנסיה המשולמת מכספי ציבור של אחת המדינות המתקשרות לאזרח של אותה מדינה, בעד שירותים שבוצעו כשכיר של הממשלה המרכזית או של סוכנות ממשלתית במסגרת תפקידים בעלי אופי ממשלתי, תהיה פטורה ממס במדינה המתקשרת האחרת. עם זאת, הפטור אינו מוחלט. סעיף ה-Saving Clause מאפשר לכל מדינה למסות את תושביה ואת אזרחיה כאילו האמנה לא נכנסה לתוקף, והחריג השומר על הטבת סעיף 22 חל רק לגבי יחיד שאינו אזרח של המדינה המבקשת למסות ואינו בעל מעמד הגירה בה.
לפיכך, כאשר תושב ישראל שהוא אזרח אמריקאי, אך אינו אזרח ישראל ואינו בעל מעמד הגירה בישראל, מקבל פנסיה ממשלתית אמריקאית, ארצות הברית רשאית למסות את הפנסיה וישראל אמורה לפטור אותה מכוח סעיף 22. לעומת זאת, כאשר מקבל הקצבה הוא תושב ישראל שהוא גם אזרח ישראלי וגם אזרח אמריקאי, ישראל רשאית למסות את הפנסיה מכוח תושבותו הישראלית ובהתאם לדין הפנימי בישראל. האזרחות הישראלית אינה מקור החיוב במס בישראל, אך היא שוללת את תחולת החריג ל-Saving Clause הקבוע בסעיף 6(4)(ב) ביחס לישראל, ולכן הפטור הקבוע בסעיף 22 אינו מונע מישראל להפעיל את דינה הפנימי. במקרה כזה עשויה להתעורר שאלת כפל מס, ויש לבחון את מנגנון מניעת כפל המס לפי סעיף 26 לאמנה ואת הוראות הזיכוי לפי הדין הישראלי.
מיסוי קצבאות ביטוח לאומי המתקבלות מארה"ב (SSA)
ה-Social Security Administration (SSA) מנהל בארצות הברית, בין היתר, את מערך קצבאות הפרישה מכוח מערכת ה-Social Security. הזכאות לקצבת פרישה מבוססת על צבירת Social Security Credits, ולמי שנולד בשנת 1929 ואילך נדרשים, ככלל, 40 Credits, המקבילים בדרך כלל לעשר שנות עבודה שבהן שולמו דמי Social Security. ניתן להתחיל לקבל קצבת פרישה החל מגיל 62, אולם תחילת קבלת הקצבה לפני גיל הפרישה המלא מביאה להפחתה בסכום הקצבה החודשי. גיל הפרישה המלא נקבע בהתאם לשנת הלידה ומגיע עד גיל 67. קצבאות אחרות המשולמות על ידי ה-SSA, לרבות קצבאות נכות ושאירים, כפופות לכללי זכאות נפרדים.
סעיף 21 לאמנת המס בין ישראל לארצות הברית קובע הסדר ייחודי לתשלומי ביטוח סוציאלי ולקצבאות ציבוריות אחרות. בהתאם לסעיף, תשלומים כאמור שמשלמת אחת המדינות המתקשרות ליחיד שהוא תושב המדינה המתקשרת האחרת יהיו פטורים ממס בשתי המדינות. הוראה זו אינה חלה על תשלומים הנכללים בסעיף 22 לאמנה, העוסק בתשלומים בגין תפקידים ממשלתיים. לפיכך, קצבת Social Security אמריקאית המשולמת ליחיד שהוא תושב ישראל לצורכי האמנה פטורה ממס הן בארצות הברית והן בישראל, ככל שהיא נכללת בהוראות סעיף 21.
בנוסף להוראות האמנה, הדין הפנימי בישראל כולל פטור ביחס לתקבולי ביטוח סוציאלי שמקורם מחוץ לישראל. בהתאם לצו מס הכנסה (פטור ממס על תקבולי ביטוח סוציאלי מחוץ לישראל), תושב ישראל עשוי ליהנות מפטור ממס בישראל על תקבול ביטוח סוציאלי מחוץ לישראל, בכפוף לתנאים הקבועים בצו ובכלל זה לפטור החל על התקבול במדינת המקור. פטור זה מכוח הדין הפנימי נבדל מהפטור הקבוע בסעיף 21 לאמנה.
מיסוי פנסיה – הוראות הדין הפנימי בישראל (פקודת מס הכנסה)
הכנסה מקצבה שמקורה מחוץ לישראל עשויה להתחייב במס בישראל מכוח סעיף 2(5) לפקודת מס הכנסה, בכפוף להוראות אמנת המס ולהוראות הפטור הקבועות בפקודה. לצורך קביעת הפטור יש לסווג תחילה את הקצבה בהתאם להוראות הפקודה. כאשר התשלום הוא "קצבה" כמשמעותה בסעיף 9א, יחולו עליו הוראות סעיף 9א. לעומת זאת, סעיף 9ב קובע פטור בשיעור של 35% על הכנסה לפי סעיף 2(5) שמקבל אדם בהגיעו לגיל פרישה ואינה "קצבה" כמשמעותה בסעיף 9א. לפיכך, אין כלל שלפיו 35% מכל קצבה שמקורה מחוץ לישראל פטורים ממס, ויש לבחון את סיווגו של התשלום ואת הוראת הפטור החלה עליו.
תושב ישראל לראשונה ותושב חוזר ותיק עשויים ליהנות, בכפוף לתנאי סעיף 14(א) לפקודה, מפטור ממס בישראל במשך עשר שנים על הכנסות שמקורן מחוץ לישראל, ובכלל זה על קצבה שמקורה מחוץ לישראל ככל שהיא עומדת בתנאי הסעיף.
בתכנון מס נכון, ההטבה עשויה להפחית באופן משמעותי את חבות המס בישראל של תושבים חוזרים ותיקים ותושבי ישראל לראשונה המקבלים קצבה מחוץ לישראל. לאחר תום תקופת הפטור לפי סעיף 14(א), סעיף 9ג לפקודת מס הכנסה קובע כי סכום המס בישראל על קצבה שמקורה מחוץ לישראל, המתקבלת בשל עבודה במדינת חוץ, לא יעלה על סכום המס שהיה חל על אותה קצבה במדינה שבה היא משולמת, אילו מקבל הקצבה היה ממשיך להיחשב תושב אותה מדינה לצורכי מס.
סיכום מיסוי בישראל, פטורים ודיווח
בישראל, תושב ישראלי המקבל פנסיה אמריקאית חייב במס לפי פקודת מס הכנסה, אלא אם חלה עליו אחת מההטבות הבאות:
פטור לעולה חדש או תושב חוזר ותיק, בהתאם לסעיף 14 לפקודה: פטור ממס במשך 10 שנים על הכנסות שמקורן מחוץ לישראל, כולל פנסיה.
ככל שהתשלום מסווג כהכנסה לפי סעיף 2(5) לפקודה ואינו "קצבה" כמשמעותה בסעיף 9א, עשוי לחול פטור בשיעור של 35% בהתאם לתנאים הקבועים בסעיף 9ב לפקודה.
תושב חוזר ותיק שהיה לתושב ישראל בשנת 2026 עשוי ליהנות, בכפוף לתנאי סעיף 14(א) לפקודה, מפטור ממס בישראל במשך עשר שנים מהמועד שבו היה לתושב ישראל, ביחס לפנסיה שמקורה מחוץ לישראל. הפטור הישראלי אינו קובע את חבות המס בארצות הברית. כאשר מקבל הפנסיה הוא אזרח ארצות הברית, יש לבחון בנפרד את החבות במס האמריקאי מכוח ה-Saving Clause ואת מנגנון מניעת כפל המס הקבוע בסעיף 26 לאמנה.
אמנת המס קובעת את חלוקת זכויות המיסוי ואת מנגנוני מניעת כפל המס, אך אינה קובעת כשלעצמה את חובת הגשת הדוח בישראל. חובת הגשת דוח שנתי נבחנת בהתאם לסעיף 131 לפקודת מס הכנסה ולתקנות מס הכנסה (פטור מהגשת דין וחשבון). כאשר קיימת חובת הגשת דוח בישראל, יש לדווח על הקצבה שמקורה בארצות הברית בהתאם לסיווגה ולהוראות המס החלות עליה, לרבות כאשר חלה על ההכנסה הוראת פטור, בכפוף להוראות דיווח מיוחדות החלות על הנישום או על ההכנסה.
הערות חשובות נוספות:
מס מדינתי בארצות הברית (State Tax) – הדין הפדרלי מגביל את סמכותן של המדינות להטיל מס הכנסה על הכנסה פנסיונית של יחיד שאינו תושב או בעל מקום מושב לצורכי מס באותה מדינה. בהתאם לסעיף 4 U.S.C. §114, מדינה אינה רשאית, ככלל, למסות "retirement income" של יחיד שאינו תושב או domiciliary שלה, כהגדרת המונח בסעיף. לפיכך, יש לבחון את מעמד התושבות של מקבל התשלום באותה מדינה ואת סיווג התשלום כהכנסה פנסיונית לעניין הוראה זו.
ביטוח לאומי בישראל – בין ישראל לארצות הברית לא קיימת אמנה לביטחון סוציאלי. לפיכך, שאלת החבות בדמי ביטוח לאומי ובדמי ביטוח בריאות נבחנת בהתאם להוראות חוק הביטוח הלאומי ולמעמדו הביטוחי של מקבל הקצבה. הפטור ממס הכנסה החל על תשלומי Social Security מכוח אמנת המס אינו יוצר, כשלעצמו, פטור מקביל מדמי ביטוח לאומי או מדמי ביטוח בריאות בישראל.
