מיסוי הכנסות משכר דירה למגורים בישראל

מיסוי הכנסות משכר דירה בישראל – מסלולי מיסוי (מס הכנסה)

מיסוי הכנסות משכר דירה – מאת רואה חשבון אמנון בן שושן
קיימים שלושה מסלולי מיסוי על הכנסות משכר דירה שהופקו ע"י יחידים בעלי דירות מגורים פרטיות המשכירים אותן למגורים ליחיד:

מסלול פטור ממס או תקרה מתואמת

הכנסות יחידים מהשכרת דירות למגורים ליחידים או לגופים מסוימים יהיו פטורים ממס עד לתקרת הכנסה חודשית של 5,654 ש"ח (2024) (5,471 ש"ח בשנת 2023). יחיד שהייתה לו בשנת המס הכנסה מהשכרת דירות מגורים, העולה על היתרה, יהיה פטור ממס על הכנסה של דמי שכירות עד גובה "התקרה המתואמת". חריגה מהתקרה אינה שוללת את הפטור לחלוטין, אלא מקטינה את התקרה החודשית בגובה ההפרש שבין דמי השכירות לבין התקרה. למשל: אם ההכנסה החודשית בפועל מדמי שכירות היא בסך 6,000 ש"ח. קיימת חריגה של 346 ש"ח מהתקרה ולכן דמי השכירות הפטורים ממס יהיו בגובה 5,308 ש"ח (346 ש"ח – 5,654 ש"ח) ואילו יתרת דמי השכירות בסך 692 ש"ח תחויב במס שולי. על הסכום החייב במס יחול שיעור המס השולי של המשכיר בהתחשב במכלול הכנסותיו. לגבי הכנסות משכר דירה. מדרגת המס הראשונה היא 31%, למעט משכיר שמלאו לו בשנת המס ששים שנה, שלגביו מדרגת המס הראשונה היא 10%. כנגד הסכום החייב בשיעור מס שולי רשאי המשכיר לנכות הוצאות שוטפות הקשורות להפקת ההכנסה משכר דירה כגון: שכר טרחת עורך דין שערך את חוזה השכירות ותיקונים שוטפים ששולמו בשנת המס. ההוצאות יותרו כיחס שבין סכום ההכנסה החייב במס משכר הדירה, לבין סך ההכנסה משכר הדירה.

כאשר סכום ההכנסה החודשית משכר דירה עולה על כפל תקרת הפטור (11,308 ₪ לשנת 2024), לא יחול כל פטור וכל סכום ההכנסה החודשית משכר דירה יהיה חייב במס. במקרה זה, ניתן יהיה לבחור במסלול חיוב במס מופחת בשיעור של 10% או במסלול מדרגות המס (ראה להלן).

תשלום מס מופחת בשיעור 10% (הוראות סעיף 122 לפקודת מס הכנסה)

משכירי דירות למגורים רשאים לשלם מס סופי בשיעור 10% על ההכנסה מהשכרה, ללא יכולת לתבוע ניכוי הוצאות בגינה (לא ניתן לנכות גם הוצאות פחת). כמו-כן, אין זכאות לקיזוזי הפסדים, קבלת זיכויים ונקודות זיכוי או לפטורים כגון פטור ממס לנכה. שימוש במסלול מותנה בכך שההכנסה משכר דירה אינה הכנסה מעסק ובתנאי שהמס ישולם בתוך 30 יום מתום שנת המס שבה התקבלו דמי השכירות. 

תיקון סעיף 122 מכוח חוק ההתייעלות הכלכלית לשנים 2023 ו-2024

במסגרת חוק ההתייעלות הכלכלית לשנות התקציב 2023 ו־2024 תוקן בין היתר סעיף 122 לפקודת מס הכנסה כדלקמן: "בכדי להקל על בעלים שיש לו דירה יחידה שאותה הוא משכיר, כאשר באותה תקופה הוא שוכר דירת מגורים אחרת, מוצע לקבוע אפשרות לנכות מהכנסות השכירות מדירת המגורים את הוצאות השכירות שמשלם אף על פי שאלה הוצאות פרטיות אשר אינן אמורות להיות מנוכות לפי עקרונות מס ההכנסה הרגילים. ההטבה המוצעת נועדה לצורך הקלה על מי שיש לו דירה יחידה, אשר מעדיף, משיקוליו, לגור בדירת מגורים אחרת". סעיף 122 לפקודה מאפשר ליחיד לשלם מס בשיעור מופחת (10%) על הכנסות דמי שכירות מדירה המשמשת למגורים בישראל. אך כקבוע בסעיף 122(ג) לפקודה, לא ניתן לנכות הוצאות שיצאו בייצור דמי השכירות, כמו כן, היחיד לא יהיה זכאי לקיזוז, לזיכוי או לפטור מההכנסה משכר דירה או מהמס החל עליה. דהיינו, היחיד ישלם (עד תום החודש העוקב לסיום שנת המס) מס בשיעור 10% על מחזור ההכנסות משכר דירה למגורים כאמור לעיל.

ביום 31.5.2023 פורסם חוק ההתייעלות הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב לשנות התקציב 2023 ו־2024), התשפ"ג-2023 (להלן: "חוק ההסדרים") אשר במסגרתו תוקן, בין היתר, סעיף 122 לפקודת מס הכנסה והוסף סעיף 122(ו) לפקודה הקובע כי על אף האמור בסעיף 122(ג) לפקודה, הרי לעניין חישוב ההכנסה החייבת מדמי השכירות מהשכרת דירת המגורים היחידה שלו בישראל, רשאי היחיד לנכות לצורכי מס הוצאות פרטיות שמוגדרות "דמי שכירות מוטבים" ששולמו באותה השנה לטובת שכירת דירת מגורים אחרת, כמפורט להלן: 

• מדובר בהכנסות דמי שכירות של היחיד מהשכרת דירתו היחידה. יובהר כי "דירה יחידה" היא כהגדרתה בסעיף 9 (ג1ג)(4) לחוק מיסוי מקרקעין. 
• "דמי שכירות מוטבים" (א) דמי שכירות בעד דירה בישראל ששכר המשלם למגוריו או תשלום שנתי ששולם בעד החזקת המשלם או בן זוגו המתגורר עימו בבית אבות (כהגדרתו בחוק מיסוי מקרקעין) או בבית חולים גריאטרי (כהגדרתו בסעיף 29ג לפקודת בריאות העם, 1940), בשנת המס. (ב). דמי השכירות או התשלום השנתי, לפי העניין וכאמור לעיל, לא שולמו ל"קרוב" כהגדרתו בפסקאות (1) ו-(2) בסעיף 88 לפקודה.
• התיקון לפקודה מאפשר לאותו יחיד לנכות מהכנסתו משכר דירה את דמי השכירות ששילם למגוריו, עד לסך של 90 אלף ש"ח לשנה (7,500 ש"ח לחודש). 
• תשלום שכר דירה ששילם (או חלקו) לא נדרש בניכוי בחישוב הכנסתו החייבת של היחיד או אדם אחר. יחידים (בדרך כלל עצמאים) שעובדים מהבית ודורשים חלק יחסי מהוצאות הבית כניכוי בדוח המס שלהם (ובכללן גם הוצאות שכר דירה שמשלמים) לא יוכלון להנות מהקלה זו.
• ▪ ההכנסה מדמי השכירות איננה הכנסה מעסק, כמשמעותה בסעיף 2 (1) לפקודה.
• עקרון התא המשפחתי – יראו כתשלום ששילם יחיד או כהכנסת היחיד גם תשלום או הכנסה, והכול לפי העניין, של בן זוגו ו/או ילדיו (עד גיל 18) המתגוררים עימו, ואת כולם יראו כבעלים אחד. הגדרת "בן זוג" כמשמעותה בחוק מסמ"ק. למשל, לרבות ידוע/ה בציבור.
• תחולה – על הכנסות שכירות שהתקבלו החל מיום 1.1.2023 ואילך.
• משכיר הדירה לא יהיה זכאי לנכות פחת או הוצאות שהוצאו בייצור ההכנסה מדמי שכירות ולא יהיה זכאי לקיזוז, לזיכוי או לפטור מההכנסה מדמי שכירות או מהמס החל עליה.

מסלול מס שולי – תשלום מס מלא על ההכנסה החייבת בניכוי הוצאות

המס שישתלם הוא על פי מדרגות המס שבסעיף 121 לפקודת מס הכנסה, תשלום מס בשיעורים הרגילים על ההכנסה מדמי שכירות בניכוי הוצאות שהוצאו בייצור אותה ההכנסה. נישום שטרם מלאו לו בשנת המס 60 שנים, יחויב במס החל ממדרגת מס בשיעור 31% ונישום שמלאו לו בשנת המס  60 שנים ומעלה, יחויב במס החל ממדרגת המס הנמוכה בשיעור 10%

מסלולי מיסוי – הערות חשובות

1. ניתן לבחור בכל שנה במסלול אחר.
2. לעניין בדיקת החריגה מתקרת הפטור החודשית, יובאו בחשבון סך דמי השכירות שהתקבלו בחודש מכלל הדירות.
3. כאשר הכנסות משכר דירה למגורים מסווגות מיגיעה אישית, דהיינו עסק (ולא כהכנסות פסיביות), נישום לא יוכל לבחור אחד מבין 3 מסלולי החיוב שפורטו לעיל ולכן יחויב בשיעור מס שולי החל ממדרגת מס הנמוכה (בשיעור 10%) ועד למדרגת המס הגבוהה כמפורט בסעיף 121 לפקודה, דהיינו 47%. בשים לב לאפשרות חיוב במס יסף במצב של הכנסות גבוהות. 
4. כאשר ההכנסה החודשית מסך הדירות עולה על התקרה הפטורה, יש לשקול לבחור במסלול המיסוי הרגיל או מסלול 10%. בחירה במסלול מיסוי רגיל יכולה להיות עדיפה כאשר ההוצאות המותרות בניכוי גבוהות כגון: הוצאות פחת, הוצאות מימון ראליות, והוצאות אחרות הכרוכות בהפקת ההכנסות משכר דירה.
5. לא ניתן לשלב מסלול פטור ומסלול 10% בגין אותה דירת מגורים, אלא רק מסלול פטור ומסלול רגיל (על יתרת ההכנסה החייבת). 
6. בהערת אגב יצוין, כי בגין הכנסות משכר דירה בחו"ל ניתן להתמסות במסלול מס בשיעור 15% על ההכנסות ברוטו בניכוי פחת בלבד או במסלול מס שולי. להרחבה בנושא דיווח מקוצר לחצו כאן. 

הכנסות משכר דירה למגורים בישראל – פטור מדמי ביטוח לאומי 

הכנסה מהשכרת דירה למגורים בישראל שאינה הכנסה מעסק אינה חייבת בדמי ביטוח לאומי ומס בריאות. זאת, בין אם היחיד בחר במסלול הפטור ממס או במסלול המיסוי בשיעור 10% או  במסלול המיסוי הרגיל. מידע נוסף בקישור. 

סיכום ואודות משרדינו

לקביעת ההכנסה ממקרקעין כהכנסה מ"עסק" ולא כהכנסה מ"אחוזת-בית" – חשיבות עליונה. על המשכיר לערוך בחינה קפדנית של התוצאות הגלומות בכל אחד משלושת המסלולים ולבחור במסלול המטיב עמו הכרוך בחבות מס מינימלית. משרד רואה חשבון אמנון בן שושן ושות' הנו משרד רואה חשבון בתל אביב. המשרד מוביל במיסוי ישראלי ומיסוי בינלאומי. משרדינו מנוסה בליווי ישראלים בעלי השקעות נדל"ן בחו"ל, הגשת דוחות מס שנתיים, הגשת בקשות להחלטות מיסוי וגילוי מרצון עבור יחידים תושבים חוזרים, תושבים חוזרים ותיקים ועולים חדשים. המשרד מחויב לסטנדרטים גבוהים של שירות, ידע מקצועי, כתיבה, ואינטגרציה בין תחומי המס השונים, לרבות היכרות עם התקינה החשבונאית. אתר המשרד מהווה פלטפורמה עשירה של מאמרים ומידע מקצועי לרווחת הלקוחות וגולשים מזדמנים בסוגיות מס שונות ורלוונטיות לרוח התקופה.