רילוקיישן לאירופה – היבטי מיסוי

רילוקיישן לאירופה – פתח דבר

רילוקיישן לאירופה – מאת רואה חשבון אמנון בן שושן. 

תושב ישראל, שביצע במסגרת העסקתו רילוקיישן לאירופה, ייחשב תושב ישראל לצורכי מס כל עוד לא דיווח על מועד ניתוק תושבות המס שלו לרשות המסים בישראל. כתושב ישראל יחויב בדיווח על הכנסותיו (לרבות הכנסותיו מאירופה) ותשלום מס במדינת ישראל. כמו כן זכאי הנישום לנכות מהכנסתו החייבת ניכויים שונים על פי האמור בתקנות ניכוי הוצאות מסוימות המוזכרות להלן ולדרוש את המס ששולם בחו"ל כזיכוי מחבות המס בישראל. מנגד, במעמד תושב חוץ, ייתכן וייהנה מפטור מדיווח לרשות המסים בישראל על הכנסות מעבודה שהופקו בחו"ל. קיימות סוגיות מיסוי רבות בנוגע להתנהלות של הרילוקיישנר ובני משפחתו מול רשויות המס, והעיקרית שבהן – האם קיימת חובת דיווח ותשלום המס על ההכנסות שהופקו בחו"ל ואם כן, לאיזו רשות מס? האם לרשות המס הזרה או בישראל או לשניהם יחד והאם תיתכן בעיית כפל מס. 

מיסוי הכנסות עובדים ברילוקיישן חלקי לאירופה

כאשר מדובר במעבר לאחת ממדינות אירופה לתקופה קצובה, היחיד לרוב שומר על מעמדו כ"תושב ישראל" לצורכי מס. בחינת התושבות נעשית על פי דיניה הפנימיים של כל אחת מהמדינות ובמקרה בו ייחשב היחיד תושב שתי המדינות לצורכי מס, מעמד התושבות ייקבע בהתאם להוראות אמנת המס הבילטרלית בין המדינות. שיטת המיסוי בישראל היא פרסונלית. בשיטת מיסוי זו, כל תושב ישראל מחויב בדיווח על כלל הכנסותיו בין אם הופקו בישראל ובין אם הופקו מחוצה לה. כאשר השהייה באירופה היא ארעית, זכות המיסוי הראשונית על ההכנסות ממשכורת שתתקבלנה מהמעסיק המקומי תהיה לרוב לרשות המסים הזרה ולישראל תהא זכות מיסוי שיורית. מאחר ועסקינן בתושב ישראל שהפיק הכנסות משכר עבודה תחת מעסיק זר, ההכנסות תהיינה חייבות בישראל בשיעורי המס הרגילים החלים על יחיד תושב ישראל ובחישוב המס על ההכנסה החייבת, זכאי הנישום לקבל נקודות זיכוי מהמס בישראל, ניכוי הוצאות שהייה בחו"ל וזיכוי בגין המס שישולם במדינה הזרה ובכך נפתרת בעיית כפל המס. תקנות מס הכנסה מאפשרות לתושבי ישראל לנכות הוצאות שהייה ואחרות אשר הוצאו בייצור הכנסותיכם כגון טיסות, דיור, שכר לימוד ילדים, טיפול רפואי וחופשות מולדת. עוד יצוין כי בתקנות מנויות מדינות אירופה שהוצאות המחיה בהן יותרו בניכוי 125% מההוצאות המותרות בניכוי כאמור. נדגיש כי גם במקרה זה, סעיף 6 לתקנות קובע כי כדי שההוצאות יותרו יש צורך בהגשת מסמכים או קבלות לאימות ההוצאות להנחת דעתו של פקיד השומה, וכן הוכחות אחרות כפי שיקבע הנציב. סוגי ההוצאות שיותרו לעובד תלויים בתושבות המעסיק, דהיינו האם עסקינן במעביד תושב ישראל או תושב חוץ. הדיווח בארץ על הכנסות בחו"ל נעשה באמצעות דוח אישי שמוגש בסוף השנה. כמו כן נדרש לצרף לדוח האישי נספח ד' שבו יש לציין את ההכנסה שהופקה בחו"ל וכן את המס ששולם בחו"ל בגין ההכנסות בחו"ל. שיעור המס על ההכנסות יהא לפי פקודת מס הכנסה, דהיינו שיעור מס שולי, תוך התחשבות בנקודות זיכוי ומס זר ששולם בחו"ל. אי דיווח על ההכנסות הנה עבירה פלילית על כל המשתמע מכך. 

מיסוי הכנסות עובדים ברילוקיישן מלא לאירופה  (ניתוק תושבות)

תכנית העבודה מול רשות המסים תלויה במידה רבה בכוונות הסובייקטיביות של הרילוקיישנר. במידה והתגבשה החלטה להעתיק את מרכז החיים למספר שנים רבות או להגר לאירופה, נדרש להתחיל בהכנה לקראת ניתוק תושבות מישראל הן לצורכי מס והן לצורכי ביטוח לאומי אחרת תיתכן חשיפת מס הכנסה וכפל תשלום דמי ביטוח לאומי. שהות בחו"ל מעל 183 ימים מהווה חזקה בדין הישראלי לניתוק תושבות מס, אך היא אינה מספיקה לצורך השלמת התהליך. כאשר נישום מחליט לבצע ניתוק תושבות מישראל, לכאורה הוא פטור ממס הכנסה על הכנסותיו מחו"ל החל ממועד ניתוק התושבות, אך רשות המסים אינה מכירה בקלות בניתוק מידי, ולכן תוקנה פקודת מס הכנסה שקובעת רטרואקטיבית משנת המס 2016, חובת דיווח מורחבת על יחידים שיוצאים לרילוקשיין לחו"ל. (למידע נוסף). עד תיקון 223 לפקודת מס הכנסה, יחידים שעזבו את ישראל, יכלו לנקוט בעמדה של אי דיווח לרשויות המס על מועד העזיבה מישראל ולדחות את הטיפול עד לחזרה לישראל. השינוי בעקבות התיקון, מעלה את סוגיית התושבות גם בשנים לאחר העזיבה ומחייב את תושבי ישראל לספק מידע מידי שנה לרשויות המס. 

נציין כי פרשנות המונח "תושב" ובעיקר מועד ניתוק התושבות – שנויה במחלוקת ברוב המקרים, לרבות במקרים של רילוקיישן. עמדת רשות המסים שמגובה בפסיקה היא כי מדובר בתהליך של ניתוק תושבות, ורק במקרים מובהקים יראו ביציאה מישראל כניתוק תושבות מידי לאחר המעבר לחו"ל.  ניתוק כאמור ב-"day one" ייתכן גם על פי תיקון 168 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה"), שבו נבחנה שאלת ניתוק תושבותו של יחיד וקביעת מועד הפיכתו ל"תושב חוץ". על פי תיקון זה, ייבחן מועד העזיבה על פי היום שבו חדל היחיד להיות תושב ישראל, בהתבסס על הגדרת "תושב חוץ" בפקודה. בהתקיים שני תנאים באופן מצטבר – שהייה מחוץ לישראל במשך 183 יום בשנה לפחות בשנת המס הנבחנת ובזו שלאחריה, וקביעת מרכז חייו מחוץ לישראל בשתי שנות המס שלאחר שנות המס האמורות – ייחשב היחיד ל"תושב חוץ" החל מהיום שבו עזב את ישראל (או המשיך לשהות מחוץ לה), בשנת המס הראשונה שבה שהה מחוץ לישראל יותר מ-183 ימים כאמור. חשוב לזכור כי מעבר למעמד תושבות לצורכי מס במדינה הזרה, יתכן ויוציא אתכם מרשת המס הישראלית, אך מעמד זה יחייב אתכם לשלם מס במדינה הזרה על הכנסותיכם הכלל עולמיות. 

חובת הגשת דוח מס במסגרת תיקון 223

במסגרת תיקון 223 לפקודה הורחבה חובת הדיווח למס הכנסה גם על נישום גם במקרה שבו החזקה הכמותית בפקודת מס ההכנסה (להגדרת "תושב ישראל") מתקיימת לגביו. כלומר, בפועל, נטל ההוכחה מתהפך, שכן בהתאם לתיקון, נישום יחיד שמתקיימת לגביו החזקה הכמותית, והחזקה נסתרת לטענתו בשנת המס, חייב להגיש דוח מס ולנמק מדוע לטענתו אינו תושב ישראל באמצעות ביסוס עובדות ומסמכים התומכים בטענתו. סעיף 131(א) (5ה) החדש לפקודת מס הכנסה, מטיל חובת דיווח על כל יחיד שיוצא לחו"ל ולטענתו אינו עוד תושב ישראל. זאת, כל עוד מתקיימות לגביו של אותו יחיד אחת משתי "חזקות הימים" האמורות בהגדרת "תושב ישראל" בפקודת מס הכנסה. 

טיפ ראשון. הכרת שיטת המיסוי במדינה הזרה

חשוב מאד לברר עם מומחה מס הבקיא בדין המס הזר מה יהיה מעמדו של הנישום לצורכי מס באירופה (קרי: האם ייחשב באותה מדינה לתושב לצורכי מס והחל ממתי) ואילו כללי מיסוי חלים על עובדים שמועסקים בגבולות המדינה הזרה. מפאת ניסיוננו הרב בליווי ישראלים ברילוקיישן לאירופה, יש באפשרותנו גם לספק מידע בסיסי על כללי המיסוי שחלים על עובדים בכל מדינות אירופה, שכל עובד שמתכנן לבצע רילוקיישן חייב להכיר. 

טיפ שני. צמצמו את נטל "מס ההגירה"

לעניין ניתוק התושבות יש להביא בחשבון כי בישראל נהוג משטר של מס יציאה במועד ניתוק התושבות, או במועד מכירת הנכסים המוחזקים על ידי היחיד בעת ניתוק התושבות (גם אם אלו נמכרו במועד מאוחר יותר ובזמן שהיחיד הוא תושב חוץ), לפי החלופה הנבחרת מכוח הוראות סעיף 100א לפקודה. במקרה של רווח הון חייב במס על פי הוראות סעיף 100א לפקודה, תקום חובה להגשת דוח שנתי או הגשת דוח מקדמת רווח הון לפי סעיף 91 (ד) לפקודה, לפי העניין. כאשר עושים רילוקיישן לאחת ממדינות אירופה ויש כוונה לניתוק תושבות ממדינת ישראל, יש להביא במכלול השיקולים גם את מס היציאה ע"פ פקודת מס הכנסה. מס יציאה נועד לתת מענה למצב בו תושב ישראל אשר מחזיק בנכס מחוץ לגבולות ישראל, מהגר למדינה זרה ומשנה מעמדו ל"תושב חוץ". כאשר  ימכור את הנכס לכאורה לא תהא חבות במס בישראל, מאחר והוא תושב חוץ והנכס נמצא מחוץ לישראל. מטרת מס ההגירה למסות את הרווח אשר נצמח מן הנכס עד למועד ניתוק התושבות ממדינת ישראל. 

טיפ שלישי. היבטי ביטוח לאומי ומס בריאות בתהליך ההגירה

יושם לב כי תושב ישראל חייב בדמי ביטוח לאומי ובדמי ביטוח בריאות גם אם הוא שוהה זמנית מחוץ לישראל, בוודאי אם הופקו הכנסות מחוץ לישראל. חבות זו מקימה לו גם זכות ליהנות מגמלאות הביטוח הלאומי וסל שירותי בריאות. דמי הביטוח הלאומי וביטוח בריאות הם תשלומי חובה עבור כל תושב ישראל. כל עוד יחיד נחשב תושב ישראל בביטוח לאומי, עליו להמשיך ולשלם ביטוח לאומי בישראל, גם אם הוא מתגורר ומועסק במדינה אחרת. כאשר קיימת אמנת לביטוח סוציאלי, הרי שכל עוד הרילוקיישנר ישמור על מעמדו כתושב ישראל הוא יידרש לשלם רק מס בריאות בשיעור 5% על הכנסותיו משכר עבודה. לחלופין אם ינתק תושבותו בביטוח לאומי לא ישלם מס בריאות, אך גם לא יהיה זכאי ליהנות מזכויות רפואיות מתוקף חברותו בקופ"ח. 

טיפ רביעי. בדקו זכאות להחזר מס בשנת המעבר

ב- 75% מהמקרים שנבדקו על ידינו, ישנה זכאות להחזר מס בשנה שבה נותקה התושבות. על קצה המזלג- שיטת חישוב המס של מערכות השכר בישראל היא בראייה שנתית בהנחה שתעבדו לאורך כל שנת המס באופן מלא בלי "הפתעות", כך שאם עבדתם חלק מהשנה, כנראה שאתם זכאים להחזר מס. זכרו- קיימת זכות לכל אדם ששילם מס ביתר להגיש דוח תוך 6 שנים ולבקש את החזר של המס ששולם ביתר. דאגו לברר נקודה זו מול מומחה המס. 

טיפ חמישי וחשוב. מיסוי עובדים ברילוקיישן לאירופה. תיעוד מסמכים מבססי ניתוק

תהליך ניתוק תושבות מחייב המצאת מסמכים מול הרשויות בישראל. המלצתנו היא לשמור ולתעד את כל המסמכים שמבססים עמדה לניתוק תושבות. רצוי לשמור תיעוד של טיסות לחו"ל, הסכמי עבודה עם המעסיק בחו"ל, הסכמי שכירות לטווח ארוך או רכישת דירה מגורים בחו"ל, עלויות התאמת של הדירה בחו"ל לשימוש אישי, מסמכי פתיחת חשבון בנק בחו"ל, תשלומים עבור מוסדות חינוך, רכישה או השכרת רכב, קשירת קשר ופעילות חברתית בארגונים ומוסדות בחו"ל, חברות בקהילה השכונתית, טיפולים רפואיים שמומנו על ידכם או שמומנו באמצעות ביטוח רפואי פרטי ואישור תושבות לצורכי מס במדינה הזרה – כל אלה יכולים להכריע את הכף במקרה של דיון במס הכנסה. מסמכים אלו יהוו בעתיד הוכחה ויבססו את עמדתכם. שמירת המסמכים הכרחית גם לנסיבות בהן יוחלט שמועד הניתוק בפועל התרחש מספר חודשים לאחר "העלייה למטוס", אז תינתן לכם האפשרות לנכות את אותן הוצאות שהייה בחו"ל בחישוב המס בישראל. חשוב מאוד.

אודות משרדינו

הצורך בבחינת סוגיות תושבות וניתוק תושבות לפי דיני המס  וחוק ביטוח לאומי במהלך רילוקיישן, משמעותי עבור תושבי ישראל השוהים בחו"ל מפאת השלכות המיסוי הנלוות לכך. ישראלים שיוצאים לרילוקיישן נדרשים לבחון את שיקולי מס והכדאיות שמירה על מעמד תושב ישראלי אל מול פוזיציית ניתוק תושבות מישראל. 

למשרדנו ידע ו- 17 שנות ניסיון בתחום בתחום מיסוי בינלאומי ומיסוי רילוקיישן בפרט ומקנה סל פתרונות מיסוי לתושבי ישראל החל מההחלטה על היציאה מישראל ולאורך כל תקופת השהייה בחו"ל. שירותי המשרד בתחום מס הכנסה וביטוח לאומי כוללים בין היתר, ייעוץ מס לעובדים שכירים ישראלים ברילוקיישן (תחת מעסיקים זרים או מעסיקים תושבי ישראל), ייעוץ לתושבי ישראל בעלי השקעות בחו"ל, ליווי פעילות עסקית בחו"ל (עצמאיים בחו"ל), אקדמאים בחו"ל, ישראלים בשבתון שמפיקים הכנסות בחו"ל ("שבתוניסטים"), הגשת דוחות מס, כתיבת חוות דעת והגשת בקשות פרה- רולינג בסוגיות מורכבות, הסדרי מס מול רשויות המס וביטוח לאומי וייצוג בדיונים. למשרדנו שורה ארוכה של הצלחות בתחום שהניבו ללקוחות המשרד החזרי מס מהותיים ביותר. 

משרדינו מנוסה במיסוי רילוקיישן של ישראלים למדינות וערים ברחבי אירופה (רומא/מילאנו, פורטוגל, אנגליה, אירלנד, שווייץ, מינכן, אמסטרדם, לרנקה/לימסול, רומניה, בולגריה, צרפת, ספרד, יוון, אוקראינה, צ'כיה) רילוקיישן למדינות ביבשת אמריקה (ניו יורק/ניו ג'רזי/אילינוי/קליפורניה, מקסיקו, ארגנטינה, טורונטו/ונקובר/אוטווה),  אוסטרליה, ניו זילנד, מדינות המזרח (תאילנד, סין, סינגפור, יפן, הודו) ומדינות אפריקה. למשרדנו שורה ארוכה של הצלחות בתחום שהניבו בין היתר, ללקוחות החזרי מס מהותיים ביותר. המשרד נבחר למוביל בליווי ישראלים שיצאו לחו"ל למטרת הגירה ו/או רילוקיישן ומתן פתרונות בתחום מס הכנסה וביטוח לאומי. הכותב רו"ח בעל ידע רב בתחום המיסוי ומרצה במוסדות אקדמיים בקורסים בתחום מיסוי בינלאומי ורילוקיישן בפרט.